УЧЕТ ЗАТРАТ НА ОБУСТРОЙСТВО ИНОСТРАННОГО РАБОТНИКА
НА ТЕРРИТОРИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
В. В. СЕМЕНИХИН
Семенихин В. В., заместитель генерального директора ЗАО «BKR-Интерком-Аудит».
Помимо выплат по трудовому либо гражданско-правовому договору работодатель нередко оплачивает иностранному работнику аренду жилья, услуги связи, аренду и содержание автотранспорта и тому подобное, причем указанные расходы работодатели могут оплачивать еще и членам семьи иностранного работника. Рассмотрим, можно ли учесть в составе расходов в целях налогообложения прибыли такие выплаты иностранным работникам.
1. Аренда жилья
Если договор на поиск, аренду жилья заключен через юридическое лицо, то в целях налогообложения налогом на прибыль можно принять такие затраты в качестве затрат на оплату труда. Но предупреждаем, что могут быть споры с налоговыми органами.
С одной стороны, на основании пункта 4 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится, в частности, стоимость бесплатно предоставляемых работникам согласно законодательству Российской Федерации коммунальных услуг, бесплатного жилья. Поэтому, по мнению Управления Федеральной налоговой службы (далее — УФНС Российской Федерации) по городу Москве, поскольку законодательством Российской Федерации не предусмотрена для данной категории организаций обязанность по предоставлению своим работникам бесплатного жилья, то эти расходы не учитываются в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль (письмо УФНС Российской Федерации по городу Москве от 2 марта 2006 года N 20-12/16112с). Стоимость аренды жилья для проживания иностранного работника, оплаченная за счет средств работодателя, не включается в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, на основании пунктов 29 и 49 статьи 270 НК РФ.
С другой стороны, обязанность работодателя обеспечивать бытовые нужды работников, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей, предусмотрена в статье 22 ТК РФ. Исполнение трудовых обязанностей иностранными работниками не по месту их постоянного проживания невозможно без предоставления им жилого помещения или выплаты компенсации за его аренду в период их пребывания в Российской Федерации в связи с их трудовой деятельностью. Как уже отмечено, расходы на аренду жилья для иностранных работников (выплату им денежной компенсации для аренды жилья) включаются в расходы на оплату труда, связанные с производством и (или) реализацией, если в трудовом договоре предусмотрена обязанность организации по предоставлению жилья (выплате денежной компенсации за аренду жилья). Ведь в расходы на оплату труда согласно пункту 25 статьи 255 НК РФ могут включаться любые виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором.
Таким образом, расходы организации по аренде жилья, осуществленные на основании трудового и (или) коллективного договора в пользу иностранных работников, подлежат учету в целях налогообложения прибыли, с одновременным налогообложением этих сумм единым социальным налогом (далее — ЕСН) и налогом на доходы физических лиц (далее — НДФЛ). Об этом сообщается в письме Минфина Российской Федерации от 26 декабря 2005 года N 03-03-04/1/446. Аналогичная точка зрения изложена в письме Минфина Российской Федерации от 14 марта 2006 года N 03-03-04/2/72. Но в этом случае советуем быть готовыми доказать экономическую обоснованность расходов на оплату аренды жилья, поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ это одно из условий признания расходов.
2. Оплата проезда членов семьи иностранного работника
на постоянное место жительства
Пунктом 7 статьи 255 НК РФ предусмотрено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда могут включаться фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно, включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Поскольку уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций на оплату проезда работников налогоплательщика и членов их семей к месту отпуска и обратно организациями, расположенными в иных местностях Российской Федерации, НК РФ не предусмотрено, такие расходы не признаются для целей уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль (письмо Минфина Российской Федерации от 14 марта 2006 года N 03-03-04/2/72).
3. Оплата за обучение детей иностранных сотрудников
Оплата за обучение детей, по нашему мнению, не удовлетворяет условиям статьи 252 НК РФ (экономически не обоснована, не произведена для осуществления деятельности, направленной на получение дохода). Поэтому указанные расходы работодатель не вправе учесть в составе расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
4. Аренда автомобилей, оплата парковки, мойки автомобилей
Расходы на содержание служебного транспорта согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.
В состав расходов на содержание служебного транспорта включаются затраты, связанные с оплатой мойки служебных автомобилей (письмо Минфина Российской Федерации от 20 июня 2006 года N 03-03-04/1/530).
В составе расходов на содержание служебного транспорта можно учесть и расходы, связанные с оплатой автостоянок (письмо Минфина Российской Федерации от 27 апреля 2006 года N 03-03-04/1/404). Оправдательными документами, подтверждающими расходы на платную автостоянку, являются кассовый чек или (если не применяется контрольно-кассовая техника) квитанция за парковку автомобилей, утвержденная письмом Минфина Российской Федерации от 24 февраля 1994 года N 16-38 (письмо Госналогслужбы Российской Федерации от 30 августа 1994 года N НИ-6-14/320).
Если автотранспорт арендован у самого иностранного работника, то возмещение расходов на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей работнику является обязанностью работодателя на основании статьи 188 ТК РФ. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме. Вместе с тем для целей налогообложения применяются нормы, установленные Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 февраля 2002 года N 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» (далее — Постановление N 92). Подпунктом 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ предусмотрен учет в составе расходов компенсаций за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов.
Основанием для компенсационных выплат являются приказ работодателя, в котором указаны размеры компенсации, а также документы, подтверждающие наличие у работника личного автомобиля. То есть чтобы уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму компенсации за использование личного автомобиля, необходимо документально подтвердить расход (пункт 1 статьи 252 НК РФ).
Выплата компенсаций производится иностранному работнику в случаях, когда его личный автомобиль используется в процессе производственной деятельности, связанной с постоянными служебными разъездами в соответствии с должностными обязанностями. За время отсутствия работника (отпуск, больничный лист и тому подобное), когда автотранспорт не эксплуатируется, компенсация не выплачивается (письмо Минфина Российской Федерации от 16 мая 2005 года N 03-03-01-02/140).
Обращаем ваше внимание, что, рассчитывая налог на прибыль, уменьшить налогооблагаемую базу можно не на весь размер компенсации, а только на ту ее часть, которая не превышает установленную норму (подпункт 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ). То есть не признаются в целях налогового учета затраты, превышающие нормы, установленные Постановлением N 92. Постановлением N 92 установлены следующие нормы расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией:
«(рублей в месяц)
легковые автомобили с
рабочим объемом двигателя
до 2000 куб. см включительно — 1200
свыше 2000 куб. см — 1500
мотоциклы — 600″.
При заключении договора аренды автотранспорта, в том числе с работником организации, компенсация, предусмотренная Постановлением N 92, не выплачивается. В этом случае, как указал Минфин Российской Федерации в письме от 28 декабря 2005 года N 03-03-04/1/463, договор аренды имущества предусматривает уплату арендатором арендной платы (статья 606 Гражданского кодекса Российской Федерации), которая относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией товаров, работ или услуг, согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ. В указанном письме сообщается, что затраты работодателя, произведенные по договору аренды транспортного средства, заключенному с физическим лицом, в том числе затраты на приобретение топлива (горюче-смазочных материалов) для обеспечения работы данного автомобиля исходя из фактического пробега автомобиля (с учетом фактического расхода топлива (горюче-смазочных материалов) в производственных целях и стоимости его приобретения), а также затраты на приобретение запасных частей могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль при условии их соответствия условиям, изложенным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.
Если же автотранспорт используется иностранным сотрудником в личных целях либо автотранспорт арендован для членов семьи иностранного сотрудника, такие расходы работодатель не вправе учесть в затратах на основании пункта 49 статьи 270 НК РФ.
——————————————————————
Вопрос: …Произошли ли изменения в бухгалтерском и налоговом учете спецодежды? Каков порядок учета спецодежды в целях исчисления налога на прибыль и НДС при увольнении работника?
(«Налоги» (газета), 2007, N 11)
Вопрос: 1. Прошу Вас разъяснить, каковы должны быть бухгалтерские проводки с момента приобретения специальной одежды до момента ее полного списания (за весь жизненный цикл)? Для предприятий связи имеются бесплатные нормы выдачи специальной одежды (форменного обмундирования). При этом следует учесть, что срок полезного использования специальной одежды может быть более одного года.
2. Если сотрудник увольняется, то согласно Методическим рекомендациям он должен вернуть специальную одежду организации? А если он вносит в кассу организации денежные средства, то какую стоимость? Не противоречит ли внесение денежных средств в кассу за неиспользованную одежду трудовому законодательству?
3. Восстанавливается ли при этом НДС?
4. Также и на эти вопросы отразите, какие должны быть проводки.
Прошу вас дополнительно рассмотреть данный вопрос из-за возможных изменений российского законодательства и либо подтвердить ваш, либо дать новые пояснения к вопросу.
Ответ: На сегодняшний день методика и порядок бухгалтерского учета специальной одежды, а также учета затрат на специальную одежду для целей налогообложения, которые были изложены в нашем письменном ответе, не изменились.
Напоминаем вам, что основным документом, который устанавливает порядок бухгалтерского учета специальной одежды, являются Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные Приказом Минфина РФ от 26 декабря 2002 г. N 135н.
Для целей налогообложения прибыли организации расходы на специальную одежду могут учитываться в составе материальных расходов (ст. 254 Налогового кодекса РФ) либо в составе амортизируемого имущества (ст. 256 Налогового кодекса РФ) в зависимости от срока полезного использования и стоимости.
Остались неизменными на сегодняшний день и нормы выдачи специальной одежды работникам предприятий связи, которые были установлены Постановлением Министерства труда и социального развития РФ от 16 декабря 1997 г. N 63 «Об утверждении Типовых отраслевых норм бесплатной выдачи работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты».
В контексте вашего второго вопроса подтверждаем также, что при увольнении работника им может быть приобретена специальная одежда на основе договорных отношений с организацией. Данная операция для организации будет являться реализацией, что ведет к возникновению объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость и дохода для целей исчисления налога на прибыль.
При данной реализации обязанности восстанавливать ранее принятую к вычету сумму налога на добавленную стоимость у вас не возникает, так как такая обязанность предусмотрена для случая, когда товары используются в деятельности, не облагаемой налогом на добавленную стоимость.
Обращаем также ваше внимание на изменения в законодательстве, касающиеся общих принципов обеспечения работников средствами индивидуальной защиты. Федеральный закон от 30 июня 2006 г. N 90-ФЗ «О внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации, признании не действующими на территории Российской Федерации некоторых нормативных правовых актов СССР и утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации» внес ряд достаточно важных изменений в Трудовой кодекс РФ. Изменения в том числе коснулись статьи 221 «Обеспечение работников средствами индивидуальной защиты». В частности, за работодателем закреплено право устанавливать нормы бесплатной выдачи работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, улучшающие по сравнению с типовыми нормами защиту работников. При этом работодатель должен учитывать мнение выборного органа первичной профсоюзной организации или иного представительного органа работников, а также свое финансово-экономическое положение.
