(Окончание. Начало см. «Налоги» (газета), 2010, N 13)
Предположим, что строительная организация планирует ввести вахтовый метод организации работ и установить надбавку взамен суточных в размере более 100% от дневной тарифной ставки (оклада) за каждый день пребывания в местах производства работ в период вахты. Имеет ли право строительная организация учесть в целях налогообложения прибыли указанные расходы в полном объеме и будет ли облагаться такая надбавка НДФЛ и ЕСН?
Ответ на этот вопрос можно найти в письме Минфина России от 11 марта 2009 г. N 03-04-06-01/58. В отношении налога на прибыль сказано, что на основании п. 17 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся суммы, начисленные в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), предусмотренные коллективными договорами, за дни нахождения в пути от места нахождения организации (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки работников в пути по метеорологическим условиям.
Учитывая, что надбавки за вахтовый метод работы являются в соответствии со ст. 302 ТК РФ компенсационными выплатами, установленными законодательством Российской Федерации, они не подлежат обложению НДФЛ и ЕСН при условии, что выплачиваются в порядке, предусмотренном ТК РФ. Статьей 302 ТК РФ предусмотрено, что работникам организаций, не относящихся к бюджетной сфере, надбавка за вахтовый метод работы выплачивается в размере и порядке, установленных коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организацией, трудовым договором.
Учитывая изложенное, данные компенсационные выплаты, произведенные лицам, выполняющим работы вахтовым методом, в размере, установленном локальным нормативным актом организации, не подлежат обложению НДФЛ и ЕСН на основании п. 3 ст. 217 и пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ соответственно. Аналогичный вывод содержит и письмо Минфина России от 13 февраля 2009 г. N 03-04-06-02/10.
Доставка работников на вахту
Говоря о вахтовом методе, необходимо сказать, что Основные положения о вахтовом методе организации утверждены Постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31 декабря 1987 г. N 794/33-82 «Об утверждении Основных положений о вахтовом методе организации работ» (далее — Постановление N 794/33-82). Согласно ст. 423 ТК РФ применяется Постановление N 794/33-82 в части, не противоречащей ТК РФ.
Доставка работников на вахту в соответствии с абз. 1 п. 2.5 Постановления N 794/33-82 осуществляется организованно от места нахождения организации или от пункта сбора до места работы и обратно экономически целесообразными видами транспорта на основе договоров, заключаемых с транспортными организациями. Для доставки работников может использоваться транспорт, принадлежащий строительным организациям, применяющим вахтовый метод.
При этом абз. 2 п. 2.5 Постановления N 794/33-82, предусматривающий оплату организацией проезда работников от места их постоянного жительства до пункта сбора и места работы (объекта, участка) и обратно, признан недействительным решением Верховного Суда Российской Федерации от 17 декабря 1999 г. N ГКПИ99-924.
В своем письме от 24 апреля 2008 г. N 03-04-06-02/41 Минфин России разъяснил, что ст. 302 ТК РФ определен перечень гарантий и компенсации лицам, работающим вахтовым методом. Данный перечень является закрытым, и оплата организацией проезда работников от места их постоянного жительства до пункта сбора и обратно ст. 302 ТК РФ не предусмотрена, следовательно, абз. 1 п. 2.5 Постановления N 794/33-82 в этой части не может быть применим.
Таким образом, можно сделать вывод, что размер и порядок возмещения работникам стоимости проезда от места жительства (сбора) до места работы и обратно должны быть предусмотрены в коллективном и трудовом договорах.
Если строительная организация примет решение учесть данные расходы по налогу на прибыль, она обязана будет уплатить ЕСН.
УФНС России по г. Москве в письме от 29 мая 2008 г. N 21-11/052059@ указывает, что в соответствии с пп. 12.1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно работников, занятых в организациях, которые осуществляют свою деятельность вахтовым способом или в полевых (экспедиционных) условиях. Указанные расходы должны быть предусмотрены коллективными договорами.
Кроме того, как мы уже говорили, ст. 255 НК РФ определено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Таким образом, расходы организации, осуществляющей работы вахтовым методом, на проезд работников от места сбора (места нахождения работодателя) до места выполнения работ могут быть учтены при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, если оплата проезда работника предусмотрена коллективным договором. При этом должны соблюдаться условия, предусмотренные п. 1 ст. 252 НК РФ.
Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Как отмечено в письме Минфина России от 10 января 2008 г. N 03-04-06-02/2, расходы на оплату проезда работника от их места жительства к месту работы и обратно могут быть учтены налогоплательщиком при формировании налоговой базы по налогу на прибыль по одному из вышеперечисленных видов расходов, то есть либо в составе расходов на оплату труда, либо в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Рассматривая налогообложение надбавок за вахтовый метод работы, мы говорили о том, что является объектом налогообложения ЕСН и какие суммы учитываются при определении налоговой базы по этому налогу.
Если трудовыми и гражданско-правовыми договорами, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, предусмотрена оплата организацией авиабилетов для работников либо возмещение работникам стоимости проезда от места жительства до места сбора для отправки в вахтовый поселок или от места жительства до объекта и обратно, указанная оплата (возмещение) подлежит обложению ЕСН в общеустановленном порядке, о чем сказано в письме Минфина России от 10 января 2008 г. N 03-04-06-02/2.
Таким образом, у строительной организации есть выбор, в случае включения организацией оплаты проезда работников или возмещения им стоимости проезда от места жительства до места сбора или от места жительства до объекта и обратно в расходы по налогу на прибыль организация обязана учесть эти расходы и в налогооблагаемую базу по ЕСН. Если организация не учитывает данные расходы по налогу на прибыль, то и необходимость уплаты ЕСН отпадает.
По поводу налогообложения НДФЛ расходов на доставку работников на вахту высказываются противоположные точки зрения.
Минфин России в письме от 24 апреля 2008 г. N 03-04-06-02/41 отмечает, что на основании ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с гл. 23 НК РФ.
При определении налоговой базы по НДФЛ согласно п. 1 ст. 210 НК РФ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме. Оплата за налогоплательщика (полностью или частично) организациями товаров (работ, услуг) в его интересах в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ признается доходом, полученным налогоплательщиком в натуральной форме. Таким образом, оплата организацией авиабилетов для работников либо возмещение работникам стоимости перелета от места жительства до места сбора или от места жительства до объекта и обратно признается доходом работников, полученным в натуральной форме. Соответственно, стоимость указанных авиабилетов, оплаченных организацией, подлежит налогообложению НДФЛ в установленном порядке.
В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 22 ноября 2007 г. N Ф04-7996/2007(40258-А75-7) по делу N А75-4203/2007 суд высказал иную точку зрения. Суд указал, что в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей. Также ст. 164 ТК РФ определено, что компенсация — это денежные выплаты работнику организации, которые связаны с возмещением ему затрат, понесенных при исполнении трудовых обязанностей.
Арбитражным судом установлено, что в случае привлечения организацией к работе вахтовым методом работников, проживающих в других регионах, выплата за проезд от места жительства до места работы является компенсационной, так как связана с выполнением работниками трудовых обязанностей. Поэтому эти выплаты не подлежат налогообложению НДФЛ.
Расходы на содержание вахтовых поселков
Согласно положениям трудового законодательства организация-работодатель обязана обеспечить работников, направляемых для работы вахтовым методом, местами для проживания в специально сооруженном для таких целей вахтовом поселке либо в других жилых помещениях, включая общежития.
Специалисты УФНС России по г. Москве в письме от 1 апреля 2008 г. N 20-12/030775 напомнили о том, что на основании пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на содержание вахтовых и временных поселков, включая все объекты жилищно-коммунального и социально-бытового назначения, подсобных хозяйств и иных аналогичных служб, в организациях, осуществляющих свою деятельность вахтовым способом или работающих в полевых (экспедиционных) условиях. Указанные расходы для целей налогообложения признаются в пределах нормативов на содержание аналогичных объектов и служб, утвержденных органами местного самоуправления по месту деятельности налогоплательщика. Если такие нормативы органами местного самоуправления не утверждены, налогоплательщик вправе применять порядок определения расходов на содержание этих объектов, действующий для аналогичных объектов, находящихся на данной территории и подведомственных указанным органам.
При этом в письме Минфина России от 23 июня 2006 г. N 03-03-04/1/543 установлено, что затраты по оплате проживания вахтового персонала в стационарных объектах жилого фонда общего пользования, в частности в местных общежитиях, для целей налогообложения прибыли учитываются в фактических размерах, не превышающих предельно установленных нормативов по содержанию аналогичных объектов вахтового поселка.
