Понятие и методы налоговых расследований, применяемые налоговыми органами и правоохранительными органами

(Куликов Л. А.) («Налоги» (журнал), 2009, N 4)

ПОНЯТИЕ И МЕТОДЫ НАЛОГОВЫХ РАССЛЕДОВАНИЙ, ПРИМЕНЯЕМЫЕ НАЛОГОВЫМИ ОРГАНАМИ И ПРАВООХРАНИТЕЛЬНЫМИ ОРГАНАМИ

Л. А. КУЛИКОВ

Куликов Л. А., адъюнкт очной формы обучения Академии экономической безопасности МВД России, лейтенант милиции.

В настоящее время судебный процесс вместо формально-юридического анализа представленных документов стал напоминать самостоятельное налоговое расследование. Суд восстанавливает факты, допрашивает свидетелей, знакомится с материалами проверки и оценивает все собранные доказательства в совокупности. В статье рассмотрены понятие и признаки налоговых расследований. Особое внимание обращено на разграничение методов, используемых налоговыми и правоохранительными органами при проведении налоговых расследований.

Now litigation began to remind independent tax investigation, instead of the is formal-legal analysis of the presented documents. The court restores the facts, interrogates the witnesses, gets acquainted with materials of the checking and estimates all the collected proofs in whole. In article the concept and attributes of tax investigations are considered. The special attention is turned on differences of the methods used tax and law enforcement bodies at carrying out of tax investigations <*>. ——————————— <*> Kulikov L. A. Concept and means of tax investigations, applied by tax agencies and law-enforcement agencies.

Несмотря на отсутствие законодательного определения термина «налоговые расследования», данный термин сегодня широко применяется как в научной литературе, так и в публицистической. Впервые термин «налоговое расследование» был использован в наименовании Указа Президента РФ от 18 марта 1992 г. о создании при Государственной налоговой службе Главного управления налоговых расследований. Даже предварительный анализ термина в середине 90-х годов позволил сделать вывод о том, что сформировалась специфическая автономная правоохранная функция. Она отличается следующими основными признаками <1>: ——————————— <1> См.: Налоговое расследование: Экспериментальный учебник для юридических и экономических вузов и факультетов / Под общ. ред. Ю. Ф. Кваши. М.: Юристъ, 2000. С. 12.

а) налоговое расследование имеет структурно-организационное обеспечение; б) налоговое расследование опирается на средства и методы оперативно-розыскного, уголовно-процессуального характера, а также на инструментарий налогового контроля; в) налоговое расследование направлено на обеспечение налоговой безопасности Российской Федерации. Ю. Ф. Кваша понятие «налоговое расследование» рассматривал как «совокупность разнообразных мер розыскного и аналитического характера, с помощью которых соответствующие органы государства исследуют, узнают все обстоятельства совершения нарушений законодательства о налогах и сборах» <2>. ——————————— <2> Там же. С. 49.

В своей кандидатской диссертации А. Н. Плескач обобщает взгляды специалистов в области «налоговых расследований» на сущности этого понятия <3>. ——————————— <3> См.: Плескач А. Н. Налоговые расследования на основе репрезентативной системы налогового контроля: Автореф. дис. … к. э.н. Волгоградский гос. ун-т. Волгоград, 2005. 23 с.

В общем виде «налоговые расследования» — это процесс применения специальными органами уголовной юстиции и налоговыми органами в пределах предоставленных им полномочий уголовно-процессуальных, оперативно-розыскных, налогово-проверочных и иных мер гласного и оперативно-розыскного характера по выявлению и проверке первичной информации (сведений) о налоговых правонарушениях и преступлениях, а также разрешении вопроса о возбуждении уголовного дела или принятии иных предусмотренных законодательством мер. В приведенном толковании «налоговое расследование» прослеживается суммарный подход, представляющий «налоговые расследования» как простую «совокупность действий» «совокупности уполномоченных органов». Сложность объекта «налоговых расследований», предполагающая творческое начало в выборе методов выявления налоговых правонарушений и преступлений, знание способов уклонения от уплаты налогов, их типизация при таком подходе к раскрытию сущности «налоговых расследований» не акцентируются. Для преодоления несколько узкого (юридического) характера толкования «налоговые расследования» в диссертации А. Н. Плескача представлена более широкая (экономическая) точка зрения. Под «налоговыми расследованиями» А. Н. Плескач понимает «процесс креативного выбора и применения формализованных методов и способов выявления совершенного налогового правонарушения или преступления, способствующий динамичному развитию репрезентативной системы налогового контроля». На основании вышеизложенного предлагаем следующее определение «налоговых расследований». Налоговые расследования — непрерывный процесс применения налоговыми и правоохранительными органами установленных (в рамках их компетенции) методов и специальных знаний, направленных на выявление, предупреждение и пресечение налоговых правонарушений и преступлений, совершаемых организациями и физическими лицами. По мнению Ю. Ф. Кваши, «налоговый контроль представляет собой фактически первый, начальный этап налоговых расследований во всей системе выявления и расследования налоговых преступлений» <4>. Предлагаем рассмотреть понятие и формы налогового контроля, применяемые налоговыми органами. ——————————— <4> См.: Налоговое расследование: Экспериментальный учебник для юридических и экономических вузов и факультетов / Под общ. ред. Ю. Ф. Кваши. М.: Юристъ, 2000. С. 63.

Формы и методы налогового контроля

В соответствии со ст. 82 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) <5> налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим НК РФ. ——————————— <5> См.: Налоговый кодекс Российской Федерации.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством использования форм и методов, приведенных на схеме.

Схема. Формы и методы налогового контроля

Формы налогового контроля

\ /

\ / \ / \ / \ / \ /

Налоговые Получение Проверка Осмотр В других проверки объяснений данных помещений и формах, налогоплательщиков, учета и территорий предусмотренных налоговых агентов отчетности НК РФ и плательщиков сборов

Камеральные < > Выездные

\ / \ / \ /

1) получение 1) инвентаризация; Применение объяснений 2) осмотр; специальных налогоплательщиков; 3) истребование приемов 2) истребование документов; экономического дополнительных 4) выемка анализа: документов; документов; 1) прием 3) опрос 5) проведение сравнений свидетелей; опроса; показателей; 4) назначение 6) экспертиза; 2) детализация экспертизы на 7) осуществление сводных основании перевода показателей; документов, которые 3) метод есть у налоговых группировок; органов 4) метод факторного анализа

/ \ / \ / \

/ \

Методы налогового контроля

В соответствии с п. 1 ст. 36 НК РФ по запросу налоговых органов органы внутренних дел участвуют вместе с налоговыми органами в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках. В начале 2004 г. бывшим Министерством по налогам и сборам и Министерством внутренних дел был принят Приказ от 22 января 2004 г. N 76/АС-3-06/37 «Об утверждении нормативных правовых актов о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений» (далее — Приказ). В приложении N 1 к Приказу утверждена Инструкция, которая устанавливает порядок организации и проведения налоговыми органами с участием органов внутренних дел выездных налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, оформления и реализации результатов этих проверок. В соответствии с пп. 16 ст. 11 Закона «О милиции» <6> милиции для выполнения возложенных на нее обязанностей предоставляется право осуществлять оперативно-розыскную деятельность в соответствии с федеральным законом. ——————————— <6> См.: Закон от 18 апреля 1991 г. N 1026-1 «О милиции» (в ред. от 26.12.2008 N 293-ФЗ).

В соответствии со ст. 1 Федерального закона N 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности» <7> под оперативно-розыскной деятельностью (далее — ОРД) понимается вид деятельности, осуществляемой гласно и негласно оперативными подразделениями государственных органов в пределах их полномочий посредством проведения оперативно-розыскных мероприятий в целях защиты жизни, здоровья, прав и свобод человека и гражданина, собственности, обеспечения безопасности общества и государства от преступных посягательств. ——————————— <7> См.: Федеральный закон от 12 августа 1995 г. N 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности» (в ред. от 26.12.2008 N 293-ФЗ).

При осуществлении оперативно-розыскной деятельности проводятся следующие оперативно-розыскные мероприятия <8> (далее — ОРМ): ——————————— <8> См.: статья 6 Федерального закона от 12 августа 1995 г. N 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности» (в ред. от 26.12.2008 N 293-ФЗ).

1. Опрос — это ОРМ, заключающееся в сборе (добывании) информации в процессе непосредственного общения оперативника или по его поручению другого лица с человеком, который осведомлен или может быть осведомлен о лицах, фактах и обстоятельствах, имеющих значение для решения задач об ОРД <9>. ——————————— <9> См.: Теория оперативно-розыскной деятельности: Учебник / Под ред. К. К. Горяинова, В. С. Овчинского, Г. К. Синилова. М.: ИНФРА-М, 2006. С. 322.

Задачами оперативно-розыскной деятельности являются <10>: ——————————— <10> См.: статья 2 Федерального закона от 12 августа 1995 г. N 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности» (в ред. от 26.12.2008 N 293-ФЗ).

— выявление, предупреждение, пресечение и раскрытие преступлений, а также выявление и установление лиц, их подготавливающих, совершающих или совершивших; — осуществление розыска лиц, скрывающихся от органов дознания, следствия и суда, уклоняющихся от уголовного наказания, а также розыска без вести пропавших; — добывание информации о событиях или действиях (бездействии), создающих угрозу государственной, военной, экономической или экологической безопасности Российской Федерации; — установление имущества, подлежащего конфискации. 2. Наведение справок — ОРМ, направленное на получение информации о физических лицах, о фактах и обстоятельствах, имеющих значение для решения задач ОРД, путем непосредственного изучения документов, материалов, баз данных, направления запросов на предприятия, в учреждения и организации, другим юридическим лицам, а также физическим лицам, которые располагают или могут располагать указанной информацией <11>. ——————————— <11> См.: Теория оперативно-розыскной деятельности: Учебник / Под ред. К. К. Горяинова, В. С. Овчинского, Г. К. Синилова. М.: ИНФРА-М, 2006. С. 326.

3. Сбор образцов для сравнительного исследования — это ОРМ, состоящее в обнаружении и изъятии материальных носителей юридически значимой информации как объектов последующего сравнительного исследования в целях решения конкретных задач ОРД. 4. Проверочная закупка — это ОРМ, состоящее в специальном возмездном приобретении (покупке, обмене, залоге, аренде) товара или получении услуг в сфере легального или нелегального их обмена в целях выявления преступлений. 5. Исследование предметов и документов — это ОРМ, проводимое с привлечением специалистов, т. е. сведущих лиц, обладающих научными, техническими и иными специальными познаниями, необходимыми для изучения указанных материальных объектов при решении задач ОРД. 6. Наблюдение — это ОРМ, направленное на получение оперативно-розыскной или иной юридически значимой информации путем непосредственного или опосредованного, с помощью технических средств, визуального и (или) слухового контроля за физическими лицами либо другими объектами независимо от места его проведения при условии законного нахождения наблюдающих в указанном месте. 7. Отождествление личности — это ОРМ, заключающееся в негласном опознании и установлении тождества личности по признакам внешности и поведения, оставленным следам и продуктам жизнедеятельности. 8. Обследование помещений, зданий, сооружений, участков местности и транспортных средств — это ОРМ, заключающееся в непосредственном или опосредованном (с использованием технических средств) визуальном осмотре и изучении (исследовании) указанных объектов с целью выявления лиц, фактов и обстоятельств, имеющих значение для решения задач ОРД. 9. Контроль почтовых отправлений, телеграфных и иных сообщений — это ОРМ, проводимое на основании судебного решения и состоящее в негласном отборе и изучении почтовых отправлений, телеграфной, телефаксной, телефонограммной корреспонденции в целях получения информации, представляющей интерес для решения задач ОРД, в учреждении (предприятии) отправления и приема корреспонденции. 10. Прослушивание телефонных переговоров — это ОРМ, осуществляемое на основании судебного решения с использованием специальных технических средств и состоящее в слуховом контроле, а также фиксации разговоров физических лиц (проверяемых, разрабатываемых), ведущихся по телефонным линиям связи. 11. Снятие информации с технических каналов связи — это ОРМ, осуществляемое на основании судебного решения с использованием специальных технических средств и направленное на негласный контроль и фиксацию открытой информации, передаваемой проверяемыми (разрабатываемыми) лицами по техническим каналам связи (телетайп, компьютерные сети и т. п.). 12. Оперативное внедрение — это ОРМ, основанное на конспиративном вводе штатного сотрудника оперативного подразделения или конфидента в криминально-криминогенную среду или на соответствующие объекты, добывании сведений о лицах, фактах и обстоятельствах, представляющих оперативный интерес, на воздействии на лиц и ином конспиративном участии или способствовании решению задач ОРМ. 13. Контролируемой поставкой товаров, перемещаемых через таможенную границу, является ОРМ, при котором с ведома и под контролем органов, осуществляющих ОРД, допускаются ввоз на таможенную территорию Российской Федерации, вывоз с этой территории либо перемещение по ней ввезенных товаров <12>. ——————————— <12> См.: пункт 1 ст. 435 Таможенного кодекса Российской Федерации от 28 мая 2003 г. N 61-ФЗ (в ред. от 24.11.2008 N 205-ФЗ).

При перемещении товаров через таможенную границу контролируемая поставка осуществляется в целях предупреждения, выявления, пресечения и раскрытия преступлений, связанных с незаконным оборотом товаров. Иные органы <13>, осуществляющие ОРД, проводят контролируемую поставку товаров по согласованию с таможенными органами. Порядок такого согласования определяется соглашением между федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела, и другим федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим оперативно-розыскную деятельность. ——————————— <13> См.: статья 13 Федерального закона от 12 августа 1995 г. N 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности» (в ред. от 26.12.2008 N 293-ФЗ).

14. Оперативный эксперимент — это воспроизведение действий, обстановки или иных обстоятельств противоправного события и совершение необходимых опытных действий в целях пресечения преступных действий, выявления лиц, их готовящих или совершающих, а также проверки и оценки собранных данных о возможности совершения определенных противоправных действий и получения новых данных о противоправной деятельности <14>. ——————————— <14> См.: статья 26 законодательного акта «О борьбе с организованной преступностью», принятого Постановлением Межпарламентской Ассамблеи государств — участников СНГ 2 ноября 1996 г.

Приведенный перечень оперативно-розыскных мероприятий может быть изменен или дополнен только федеральным законом. Таким образом, взаимодействуя с правоохранительными органами, налоговым органам: во-первых, доступны методы, используемые правоохранительными органами в своей деятельности, и их базы данных; во-вторых, легче собрать доказательную базу, а следовательно, выиграть дело в суде. Данные преимущества взаимодействия также используются и правоохранительными органами.

——————————————————————

Вопрос: Я нахожусь в разводе со своим мужем. В этом году хочу выехать со своим несовершеннолетним ребенком за границу на отдых. Какие документы мне надо оформить и что иметь при себе, чтобы у меня не возникло никаких проблем при выезде и въезде в РФ? Слышала, что необходимо письменное согласие бывшего мужа, так ли это? (Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2009)

Подготовлен для системы КонсультантПлюс

Вопрос: Я нахожусь в разводе со своим мужем. В этом году хочу выехать со своим несовершеннолетним ребенком за границу на отдых. Какие документы мне надо оформить и что иметь при себе, чтобы у меня не возникло никаких проблем при выезде и въезде в РФ? Слышала, что необходимо письменное согласие бывшего мужа, так ли это?

Ответ: Как показывает практика, выезд ребенка за границу не вызывает сложностей, если соблюдены все требования российского законодательства. Однако, если что-то упущено, ребенка могут не выпустить за границу РФ и тогда у родителей возникают вопросы: что делать, куда обращаться, как вернуть деньги за оплаченную турпутевку? Чтобы избежать проблем, мы постараемся рассмотреть все возможные виды документов, необходимых для выезда ребенка за границу. Итак, первым делом вам как родителю необходимо определиться, будет ли ваш ребенок выезжать за границу без вашего сопровождения или он будет выезжать только в сопровождении его одним из родителей. Это необходимо, чтобы решить, оформлять ли на него отдельный заграничный паспорт или достаточно просто вписать ребенка в ваш загранпаспорт. Приказ МВД РФ от 26.05.1997 N 310 «Об утверждении Инструкции о порядке оформления и выдачи паспортов гражданам Российской Федерации для выезда из Российской Федерации и въезда в Российскую Федерацию» предусматривает следующие вариации оформления заграничных документов на несовершеннолетнего гражданина: — несовершеннолетнему гражданину со дня его рождения и до достижения 18-летнего возраста паспорт выдается по письменному заявлению хотя бы одного из родителей, усыновителей, опекунов или попечителей (законных представителей) (п. 1.6 Приказа МВД РФ N 310 от 26.05.1997); — гражданин, не достигший возраста 14 лет, может быть вписан в паспорта своих родителей по их просьбе (п. 1.6 Приказа МВД РФ N 310). Для того чтобы вписать в паспорт своего ребенка, необходимо оформить заявление в миграционную службу вашего района. Там же на стендах расположены образцы этих заявлений и перечень необходимых документов, реквизиты для уплаты госпошлины. Примерный перечень документов: — заявление в одном экземпляре с примерной формулировкой: «Прошу вас вклеить фотографию моего сына, Ф. И.О. (полностью), уроженца г. ____, в мой заграничный паспорт: серия ____ N ____, выдан ____. Копию свидетельства о рождении и документ, подтверждающий наличие у ребенка гражданства РФ, прилагаю.»; — заграничный паспорт; — 2 фото ребенка для заграничных паспортов; — оригинал и копию паспорта РФ; — свидетельство о рождении ребенка и его копию; — оригинал и копия документа о гражданстве ребенка; — квитанция об оплате госпошлины. В соответствии со ст. 8 Федерального закона от 15.08.1996 N 114-ФЗ «О порядке выезда из Российской Федерации и въезда в Российскую Федерацию» гражданину Российской Федерации со дня его рождения и до достижения возраста 18 лет паспорт выдается по письменному заявлению хотя бы одного из родителей, усыновителей, опекунов или попечителей, если иное не предусмотрено законом. Для того чтобы оформить на ребенка отдельный заграничный паспорт, законные представители граждан, не достигших 18-летнего возраста, в соответствии с п. 2.2 Приказа МВД РФ N 310 от 26.05.1997: — оформляют заявление от своего имени с указанием сведений о получателе паспорта (без заполнения пунктов 10 — 13 и 15, а в пункте 14 указываются сведения о выезжающем несовершеннолетнем гражданине); — представляют свой основной документ, удостоверяющий личность; — также документы, подтверждающие их права законного представителя. На несовершеннолетних, достигших 14-летнего возраста (п. 2.2 Приказа МВД РФ N 310 от 26.05.1997): — заверенная копия свидетельства о рождении (при необходимости копии свидетельств о рождении могут заверяться сотрудниками органов внутренних дел, осуществивших прием заявления, при предъявлении подлинного документа); — основной документ, удостоверяющий их личность. Четкий перечень документов для оформления заграничного паспорта несовершеннолетнему ребенку, примеры их заполнения вы также можете увидеть в миграционной службе вашего района. На стендах там также расположены и реквизиты для уплаты госпошлины. Очень важно, что законодатель также предусмотрел обязанность сотрудника органа внутренних дел при приеме заявления проверить правильность заполнения заявления, действительность основного документа, удостоверяющего личность. Сотрудник, принявший заявление, осуществляет сверку сведений, указанных гражданином в пунктах 1 — 7, 14 заявления, со сведениями в основном документе, удостоверяющем личность гражданина, а также правильность уплаты госпошлины и стоимости бланка паспорта (п. 2.3 Приказа МВД N 310). Теперь, когда с основным документом вы определились, необходимо рассмотреть порядок выезда из РФ. Рассмотрим 3 варианта выезда ребенка за пределы России: — в сопровождении обоих родителей; — в сопровождении одного из родителей; — без сопровождения родителей. Порядок выезда граждан из России и порядок въезда граждан на территорию РФ регулируются Федеральным законом от 15.08.1996 N 114-ФЗ «О порядке выезда из Российской Федерации и въезда в Российскую Федерацию». Как правило, несовершеннолетний гражданин РФ выезжает из России совместно хотя бы с одним из родителей, усыновителей, опекунов или попечителей (ст. 20 Закона N 114-ФЗ от 15.08.1996). В этом случае достаточно того, чтобы ребенок был вписан в ваш паспорт, наличие у него собственного заграничного паспорта в этом случае не обязательно, но возможно. И как раз в этом случае возникает вопрос: нужно ли в этом случае нотариально заверенное согласие на выезд второго родителя? Как следует из ст. 20 Закона N 114-ФЗ от 15.08.1996, такое согласие необходимо в случае, если ребенок выезжает за границу вообще без родителей. А если обратиться к ст. 21 Закона N 114-ФЗ от 15.08.1996, то она рассматривает вопрос лишь о праве родителя в случае несогласия с выездом ребенка заявить об этом. В случае наличия такого заявления вопрос о возможности выезда ребенка из России рассматривается в судебном порядке. Постановлением Правительства РФ от 12.05.2003 N 273 утверждены Правила подачи заявления о несогласии на выезд из Российской Федерации несовершеннолетнего гражданина Российской Федерации. Таким образом, законы РФ не требуют нотариального оформления согласия второго родителя на выезд ребенка. Кроме того, в случае следования россиян в страны СНГ могут быть использованы правительственные соглашения между правительствами стран СНГ и России. В них, как правило, указывается перечень документов, которые требуются для пересечения границы между указанными странами. Такие же соглашения могут существовать между Россией и другими странами. В любом случае при покупке путевки, чтобы обезопасить себя, лучше уточнить данные моменты у сотрудника турфирмы, либо если сотрудник не внушает вам доверия, обратиться непосредственно в посольство страны, в которую вы собираетесь. В этом случае вам может помочь Интернет для выяснения адресов и телефонов посольств. Если несовершеннолетний гражданин отправляется заграницу без своих родителей, к примеру с учениками из своей школы или с тетей, тогда помимо собственного паспорта он должен иметь при себе нотариально заверенное согласие обоих родителей на его выезд в сопровождении конкретного лица. В согласии необходимо обязательно указать: — срок выезда; — название государства или государств, которые он намерен посетить (ст. 20 Закона N 114-ФЗ от 15.08.1996). Если один из родителей выразит свое несогласие с выездом ребенка, этот вопрос будет рассматриваться в судебном порядке. В соответствии со ст. 22 Закона N 114-ФЗ от 15.08.1996 ответственность за жизнь и здоровье несовершеннолетних граждан, защита их прав и законных интересов за пределами территории Российской Федерации возлагаются на родителей или уравненных с их правами лиц (усыновителей, опекунов или попечителей). А при выезде детей без родителей обязанности их законных представителей выполняют уполномоченные нотариальной доверенностью лица (тети, бабушки и т. д.). При организованном выезде групп несовершеннолетних граждан Российской Федерации без сопровождения родителей, усыновителей, опекунов или попечителей обязанности законных представителей несовершеннолетних несут руководители выезжающих групп (ст. 22 Закона N 114-ФЗ от 15.08.1996). Если же за границу отправляется вся семья, то для этого достаточно, чтобы ребенок был вписан в заграничный паспорт одного из родителей. Также необходимо проконсультироваться в посольстве страны, в которую вы собираетесь, не нужны ли для въезда в страну еще какие-то дополнительные документы. В любом случае если вы хотите обезопасить себя, то все данные по перечню документов вам необходимо узнать при покупке путевки в турфирме. А для обеспечения еще большей безопасности вашего ребенка, вне зависимости от того, едите ли вы с ним или он едет без вашего сопровождения, на вещах ребенка или на его сумках указать: — его имя и фамилию на английском языке; — контактный телефон родителей или иного сопровождающего лица — и указать, если он страдает каким-то хроническим заболеванием, какой уход или лекарства ему необходимы в первую очередь.

А. В.Нарцис ЗАО «Агентство правовой информации «Воробьевы горы», Региональный информационный центр сети «КонсультантПлюс»

——————————————————————