Кожедубова И. И., консультант по налогам ЗАО «BKR-Интерком-Аудит».
Окружающая среда — это среда обитания и деятельности человечества, все, что окружает человека, его природный и созданный им материальный мир. Любая деятельность человека оказывает воздействие на все элементы окружающей среды, а уж производственная тем более: это и выбросы в атмосферу, сбросы загрязняющих веществ в водоемы и конечно же размещение отходов производства.
Конституцией Российской Федерации закреплено, что:
— каждый имеет право на благоприятную окружающую среду, достоверную информацию о ее состоянии и на возмещение ущерба, причиненного его здоровью или имуществу экологическим правонарушением;
— каждый обязан сохранять природу и окружающую среду, бережно относиться к природным богатствам.
В связи с этим государство разрабатывает ряд специальных мер, направленных на охрану и восстановление окружающей среды.
Одной из таких мер является установление административной ответственности за правонарушения в области охраны окружающей среды и природопользования. Такая ответственность установлена гл. 8 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях.
Однако помимо административной ответственности в качестве метода экономического регулирования в области охраны окружающей среды является установление платы за негативное воздействие на окружающую среду. Плата за негативное воздействие на окружающую среду установлена Федеральным законом от 10 января 2002 г. N 7-ФЗ «Об охране окружающей среды» (далее — Закон N 7-ФЗ), являющимся основным нормативным документом, регулирующим вопросы охраны окружающей среды в России.
В соответствии со ст. 16 Закона N 7-ФЗ к видам негативного воздействия на окружающую среду относятся:
— выбросы в атмосферный воздух загрязняющих и иных веществ;
— сбросы загрязняющих веществ, иных веществ и микроорганизмов в поверхностные водные объекты, подземные водные объекты и на водосборные площади;
— загрязнение недр, почв;
— размещение отходов производства и потребления;
— загрязнение окружающей среды шумом, теплом, электромагнитными, ионизирующими и другими видами физических воздействий;
— иные виды негативного воздействия на окружающую среду.
В соответствии со ст. 16 Закона N 7-ФЗ негативное воздействие на окружающую среду является платным. Заметим, что плату за загрязнение окружающей среды часто еще называют экологическим платежом.
По своей природе данный платеж не является налоговым платежом. На это указано в письме УФНС Российской Федерации по Московской области от 9 августа 2005 г. N 19-49-И/0827 «О плате за загрязнение окружающей среды». В частности, в указанном документе говорится, что на основании разъяснений Министерства финансов Российской Федерации от 5 марта 2004 г. N 02-06-03/1893 в 2004 г. контроль за поступлением платежей за негативное воздействие на окружающую среду возлагается на Министерство природных ресурсов Российской Федерации. В соответствии с письмом Министерства финансов Российской Федерации от 24 ноября 2004 г. N 02-05-03/3186 в 2005 г. налоговые органы не являются администраторами вышеназванных доходов, следовательно, оснований у налоговых органов принимать от организаций расчеты отчислений от платы за фактическое загрязнение окружающей природной среды нет.
Заметим, что п. 3 ст. 16 Закона N 7-ФЗ определено, что порядок исчисления и взимания платы за негативное воздействие на окружающую среду устанавливается законодательством Российской Федерации. Однако этот порядок федеральным законодательством не установлен до сих пор и при определении платы за загрязнение окружающей среды хозяйствующие субъекты руководствуются следующими нормативными документами:
— Постановлением Правительства Российской Федерации от 28 августа 1992 г. N 632 «Об утверждении порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия» — в части конкретного порядка расчетов оплаты;
— Постановлением Правительства Российской Федерации от 12 июня 2003 г. N 344 «О нормативах платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления» — в отношении ставок, используемых при расчете платы.
В связи с этим вопросы, касающиеся платы за загрязнение окружающей среды, вызывают многочисленные споры. Рассмотрим, насколько «правомерным» можно считать установление экологического платежа.
Отметим, что плата за загрязнение окружающей среды по своей сути близка к налогу, но она не включена в перечень налогов, установленных Законом Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (с 1 января 2005 г. — утратил силу). Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает введение экологического налога, но пока он еще не принят.
Вопрос о правомерности платежей данного вида решался и Верховным Судом Российской Федерации и Конституционным Судом России.
Верховным Судом Российской Федерации было принято решение от 28 марта 2002 г. N ГКПИ 2002-178 «О признании незаконным (недействительным) Постановления Правительства Российской Федерации от 28 августа 1992 г. N 632 «Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия» в редакции от 15 июня 2004 года».
В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 10 декабря 2002 г. N 284-O «По запросу Правительства Российской Федерации о проверке конституционности Постановления Правительства Российской Федерации «Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия» и статьи 7 Федерального закона «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» Постановление Правительства Российской Федерации от 28 августа 1992 г. N 632 «Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия» сохраняет силу и подлежит применению судами, другими органами и должностными лицами как не противоречащее Конституции Российской Федерации с точки зрения разграничения компетенции между Федеральным Собранием и Правительством Российской Федерации.
Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 10 декабря 2002 г. N 284-O платежи за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия были отнесены к неналоговым платежам.
В настоящее время действует Порядок определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия, установленный Постановлением Правительства Российской Федерации от 28 августа 1992 г. N 632.
В целях приведения п. 2 Постановления Правительства Российской Федерации от 28 августа 1992 г. N 632 «Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия» в соответствие со ст. 16 Закона N 7-ФЗ, Постановлением Правительства Российской Федерации от 12 июня 2003 г. N 344 «О нормативах платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления» были утверждены нормативы платы за загрязнение. Эти нормативы были введены в действие с 30 июля 2003 г. письмом МНС Российской Федерации от 25 июля 2003 г. N НА-6-21/826@ «О плате за загрязнение окружающей природной среды».
В силу п. 1 ст. 16 Закона N 7-ФЗ негативное воздействие на окружающую среду является платным. А формы платы за такое воздействие определяются федеральными законами.
В сложившейся ситуации формы платы не определены ни одним законом. Постановление Правительства Российской Федерации N 344 определяет лишь размер платежей (в рублях за тонну выбросов). Между тем прямых норм, которые наделяли бы Правительство правом устанавливать плату за загрязнение окружающей среды, Закон N 7-ФЗ не содержит.
В настоящее время Министерству природных ресурсов Российской Федерации (далее — МПР РФ) совместно с Минэкономразвития Российской Федерации и Минфином Российской Федерации поручено подготовить и внести изменения в Постановление Правительства N 632. Сейчас МПР РФ совместно с соответствующими министерствами занимается разработкой Федерального закона «О плате за негативное воздействие на окружающую природную среду».
Учитывая, что многие существенные вопросы исчисления и перечисления в бюджет платы за загрязнение окружающей среды законодательно не установлены, хозяйствующим субъектам при решении этих вопросов следует руководствоваться рекомендациями территориальных органов МПР РФ.
При определении платы за загрязнение окружающей среды субъекты хозяйственной деятельности на сегодняшний день руководствуются указанными Постановлениями Правительства России.
Обратите внимание, что в подп. «а» п. 4 Постановления Правительства РФ от 28 августа 1992 г. N 632 «Об утверждении порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия» указано, что:
«Органы исполнительной власти республик в составе Российской Федерации, краев, областей, городов Москвы и Санкт-Петербурга, автономных образований:
а) с участием территориальных органов Министерства экологии и природных ресурсов Российской Федерации устанавливают дифференцированные ставки платы за загрязнение окружающей природной среды на основании утвержденных в соответствии с пунктом 2 настоящего Постановления базовых нормативов платы и коэффициентов, учитывающих экологические факторы, а также осуществляют корректировку размеров платежей природопользователей с учетом освоения ими средств на выполнение природоохранных мероприятий и зачисление этих средств в счет указанных платежей».
Поэтому нередко возникают вопросы о том, как корректируется плата за негативное воздействие на окружающую среду: в части, поступающей, например, в областной бюджет, или в целом по платежам.
В качестве ответа можно привести разъяснения Минфина Российской Федерации, содержащиеся в письме от 17 января 2005 г. N 03-07-03-02/1. В указанном документе говорится, что:
«В соответствии со ст. 51, 57 и 62 Бюджетного кодекса Российской Федерации начиная с 2005 года плата за негативное воздействие на окружающую среду зачисляется по нормативу 20 процентов в доход федерального бюджета, по нормативу 40 процентов — в доходы бюджетов субъектов Российской Федерации и по нормативу 40 процентов — в доходы местных бюджетов.
Следует отметить, что распределение регулирующих доходов между бюджетами разных уровней бюджетной системы Российской Федерации регулируется бюджетным законодательством и не относится к обязанностям налогоплательщиков и плательщиков сборов. Указанное распределение производится органами, осуществляющими кассовое обслуживание соответствующего бюджета.
Учитывая изложенное, по мнению Минфина России, корректировка платы за негативное воздействие на окружающую среду должна производиться в целом по размеру платежей природопользователей, а не в части, подлежащей перечислению в доход бюджета области и ее местных бюджетов».
Порядок платы за загрязнение окружающей среды, установленный Постановлением Правительства Российской Федерации от 28 августа 1992 г. N 632, распространяется на учреждения, организации, иностранных юридических и физических лиц, осуществляющих любые виды деятельности на территории Российской Федерации, связанные с природопользованием (далее — природопользователи).
Данный Порядок предусматривает взимание платы за следующие виды вредного воздействия на окружающую природную среду:
— выброс в атмосферу загрязняющих веществ от стационарных и передвижных источников;
— сброс загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты;
— размещение отходов;
— другие виды вредного воздействия (шум, вибрация, электромагнитные и радиационные воздействия и т. п.).
При этом организации в установленном порядке получают разрешения на выбросы, сбросы загрязняющих веществ и размещение отходов.
Согласно Порядку экологический платеж основан на взимании платы за загрязнение окружающей среды в размере, зависящем от объема загрязнения, при этом устанавливается два вида базовых нормативов платы:
— за выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов, другие виды вредного воздействия в пределах допустимых нормативов;
— за выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов, другие виды вредного воздействия в пределах установленных лимитов (временно согласованных нормативов).
Базовые нормативы платы устанавливаются по каждому ингредиенту загрязняющего вещества (отхода), виду вредного воздействия с учетом степени опасности их для окружающей природной среды и здоровья населения.
Базовые нормативы платы за выбросы, сбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду и размещение отходов, а также коэффициенты, учитывающие экологические факторы, утверждены, как было отмечено выше, Постановлением Правительства Российской Федерации от 12 июня 2003 г. N 344 «О нормативах платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления».
Для отдельных регионов и бассейнов рек устанавливаются коэффициенты к базовым нормативам платы, учитывающие экологические факторы (природно-климатические) особенности территорий, значимость природных и социально-культурных объектов.
— плата за загрязнение окружающей природной среды в размерах, не превышающих установленные природопользователю предельно допустимые нормативы выбросов, сбросов загрязняющих веществ, объемы размещения отходов, уровни вредного воздействия, определяется путем умножения соответствующих ставок платы за величину указанных видов загрязнения и суммирования полученных произведений по видам загрязнения;
— плата за загрязнение окружающей природной среды в пределах установленных лимитов определяется путем умножения соответствующих ставок платы на разницу между лимитными и предельно допустимыми выбросами, сбросами загрязняющих веществ, объемами размещения отходов, уровнями вредного воздействия и суммирования полученных произведений по видам загрязнения;
— плата за сверхлимитное загрязнение окружающей природной среды определяется путем умножения соответствующих ставок платы за загрязнение в пределах установленных лимитов на величину превышения фактической массы выбросов, сбросов загрязняющих веществ, объемов размещения отходов уровней вредного воздействия над установленными лимитами, суммирования полученных произведений по видам загрязнения и умножения этих сумм на пятикратный повышающий коэффициент.
В случае отсутствия у природопользователя оформленного в установленном порядке разрешения на выброс, сброс загрязняющих веществ, размещение отходов вся масса загрязняющих веществ учитывается как сверхлимитная. Плата за загрязнение окружающей природной среды в таких случаях определяется природопользователем как при сверхлимитном загрязнении окружающей среды.
Платежи за предельно допустимые выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов, уровни вредного воздействия осуществляются за счет себестоимости продукции (работ, услуг), а платежи за их превышение — за счет прибыли, остающейся в распоряжении природопользователя после налогообложения.
Обратите внимание!
Глава 25 «Налог на прибыль организаций»
— Согласно п. 7 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы относятся в состав материальных расходов.
— Согласно п. 4 ст. 270 НК РФ не учитываются при налогообложении прибыли расходы в виде суммы налога, а также суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду.
Предельные размеры платы за загрязнение окружающей природной среды сверх предельно допустимых нормативов устанавливаются в процентах от прибыли, остающейся в распоряжении природопользователя, дифференцированно по отдельным отраслям народного хозяйства с учетом их экономических особенностей.
Если указанные платежи, определенные расчетным путем в соответствии с Порядком, равны или превышают размер прибыли, остающейся в распоряжении природопользователя, то специально уполномоченными государственными органами в области охраны окружающей природной среды, органами санитарно-эпидемиологического надзора и соответствующими органами исполнительной власти рассматривается вопрос о приостановке или прекращении деятельности соответствующего учреждения или организации.
Плата за выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов и другие виды загрязнения взимается, как уже отмечалось, в пределах установленных лимитов, а также сверх установленных лимитов. Налогооблагаемой базой при расчете платежей является объем вредного воздействия за выброс или сброс 1 тонны загрязняющих веществ, размещение 1 тонны или 1 кубического метра отходов.
Установление лимитов на выбросы и сбросы допускается только при наличии планов снижения выбросов и сбросов, согласованных с органами исполнительной власти, осуществляющими государственное управление в области охраны окружающей среды.
При этом плата за выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов, другие виды вредного воздействия в пределах установленных лимитов (временно согласованных нормативов), но превышающие предельно допустимые нормативы, а также плата за сверхлимитные выбросы являются платежами за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду и при налогообложении налогом на прибыль не учитываются (письмо Минфина Российской Федерации от 3 декабря 2004 г. N 03-03-01-04/1/169).
Обратите внимание!
Плата за загрязнение окружающей природной среды не освобождает природопользователей от выполнения мероприятий по охране окружающей природной среды и возмещения вреда, причиненного экологическим правонарушением.
