ИНСТИТУТ ЛЬГОТ В ТАМОЖЕННОМ ПРАВЕ (ФИНАНСОВЫЙ АСПЕКТ)
О. Ю. БАКАЕВА
О. Ю. Бакаева, кандидат юридических наук, доцент, докторант кафедры финансового, банковского и таможенного права ГОУ ВПО «Саратовская государственная академия права».
В процессе осуществления финансовой деятельности субъектам внешней торговли и физическим лицам, перемещающим товары через таможенную границу Российской Федерации, могут быть предоставлены определенные таможенные льготы. Такие преимущества являются разновидностью правовых льгот, а последние представляют собой юридические средства, с помощью которых создается режим благоприятствования для удовлетворения интересов и потребностей субъектов <*>. ——————————— <*> См.: Морозова И. С. Правовые льготы: Учеб. пособие / Под ред. А. В. Малько. Саратов, 2004. С. 6.
Причина введения льгот — заинтересованность государства в активизации внешнеэкономических связей, эффективное осуществление торговой политики, выполнение международных обязательств. В целом институт льгот есть «одна из составляющих финансовой политики государства, серьезный фактор, влияющий на экономическое состояние налогоплательщиков и формирование бюджета» <*>. Льготы при обложении товара в таможенной и налоговой сферах широко используются «для воздействия на развитие экономики, ее структурную перестройку, для создания экономической и социальной инфраструктуры, оборонного строительства, смягчения социальной напряженности и борьбы с инфляцией» <**>. ——————————— <*> Зарипов В. М. Правовое регулирование налоговых льгот: постановка проблемы // Российское правовое государство: итоги формирования и перспективы развития: Мат. науч.-практ. конф.: В 5 ч. Ч. 4: Финансовое право / Под ред. Ю. Н. Старилова. Воронеж, 2004. С. 41. <**> Титова М. В. Проблемы правового регулирования налоговых льгот на современном этапе // Правоведение. 2002. N 5. С. 99.
Не следует путать таможенные льготы с тарифными льготами. Первые могут быть связаны с различными институтами отрасли таможенного законодательства. Так, в соответствии со ст. 386 Таможенного кодекса РФ таможенному досмотру не подлежит личный багаж Президента РФ, в том числе прекратившего свои полномочия, и следующих вместе с ним членов его семьи. Такая льгота применяется в отношении личного багажа членов Совета Федерации и депутатов Государственной Думы, судей, неприкосновенных в соответствии с российским законодательством, если все они пересекают границу в связи с исполнением служебных или депутатских обязанностей. В свою очередь, тарифные льготы касаются только таможенного обложения и связаны с уплатой таможенных платежей. В соответствии со ст. 34 Закона РФ от 21.05.1993 N 5003-1 «О таможенном тарифе» (в ред. от 22.08.2004; далее — Закон о тарифе) эти льготы именуются тарифными льготами (тарифными преференциями). Они предоставляются на условиях взаимности или в одностороннем порядке в отношении товара, перемещаемого через таможенную границу страны, исключительно по решению Правительства РФ. Такие льготы являются особыми (предпочтительными) и не распространяются на третьи страны. А. Д. Ершов отмечает, что финансовый смысл таможенных преференций состоит «в расширении внутреннего рынка метрополии за счет более слабого в экономическом отношении торгового партнера и усилении протекционизма по отношению к другим участникам международной торговли» <*>. Таким образом, преференция означает привилегию для отдельно взятого государства — участника внешней торговли, имеющего низкий уровень развития экономики. ——————————— <*> Ершов А. Д. Международные экономические отношения. СПб., 2000. С. 64.
В литературе встречаются различные понятия тарифных преференций. Так, С. В. Халипов понимает под ними «определенные преимущества, предусмотренные в области уплаты таможенной пошлины в зависимости от страны происхождения товаров» <*> и при этом ставит предоставление льготы в зависимость от «гражданства» товара. А. Н. Козырин подразумевает под преференцией «льготное налогообложение в связи со взиманием таможенной пошлины, ставка которой содержится в таможенном тарифе» <**>. При этом оба автора отмечают предоставление преимущества исключительно в области уплаты таможенной пошлины, а не других таможенных платежей. Однако льготы могут касаться и уплаты участниками экспортно-импортных операций косвенных налогов (НДС и акцизов). Учитывая, что такие освобождения также являются специальными преимуществами для субъектов внешней торговли, они носят название налоговых льгот, тогда как льготы по обложению таможенной пошлиной именуются тарифными преференциями. ——————————— <*> Халипов С. В. Таможенное право: Учеб. М., 2004. С. 116. <**> Козырин А. Н. Комментарий к Закону Российской Федерации «О таможенном тарифе». М., 2001. С. 196.
Институт таможенных льгот имеет очевидное практическое значение и вызывает интерес прежде всего у граждан и организаций — субъектов таможенных правоотношений. На наш взгляд, нецелесообразно акцентировать внимание только на таможенных пошлинах — нужно учесть и льготы по другим видам платежей. Такую совокупность льгот предлагается назвать таможенными тарифно-налоговыми преференциями и понимать под ними преимущества в области уплаты таможенных платежей, предоставляемые субъектам внешнеэкономической деятельности при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации. Полагаем, что такие привилегии могут касаться не только размера таможенных платежей, но и способа их уплаты (например, предоставления отсрочки или рассрочки). Согласно ст. 34 Закона о тарифе тарифные преференции могут предоставляться следующими способами: возврат ранее уплаченной пошлины; освобождение от оплаты пошлиной; снижение ставки пошлины; установление тарифных квот на преференциальный ввоз (вывоз) товара. Тарифные преференции не могут носить индивидуальный характер и должны предоставляться во всех случаях, кроме совершения деяний, носящих противоправный характер. На данное обстоятельство уже обращал внимание Высший Арбитражный Суд РФ, подчеркнувший невозможность лишения тарифных льгот при отсутствии доказательств нелегитимного поведения <*>. ——————————— <*> См.: Извлечение из обзора арбитражной практики ВАС РФ // Вестник ВАС РФ. 2001. N 3.
Возврат уплаченной таможенной пошлины, освобождение от обложения ею, а также снижение ставки допускаются при временном ввозе или временном вывозе товаров; вывозе в составе комплектных поставок для сооружения объектов инвестиционного сотрудничества за рубежом в рамках межправительственных соглашений; вывозе в пределах объемов поставок на экспорт для федеральных государственных нужд; ввозе в качестве вклада в уставные фонды предприятий с иностранными инвестициями и иностранных предприятий. Постановлением Правительства РФ от 14.10.2003 N 626 (в ред. от 07.08.2004) регламентирован перечень товаров и оборудования, освобождаемых от обложения таможенной пошлиной. Таким образом, нормами таможенного законодательства устанавливаются льготы по обложению таможенной пошлиной в отношении иностранных инвесторов. Мы разделяем позицию В. Е. Кузнеченковой о целесообразности предоставления налоговых льгот такой категории субъектов, причем не только иностранных, но и российских, — с тем чтобы «реально защитить инвесторов от неблагоприятных изменений в законодательстве» <*>. Для оперативного привлечения капиталовложений из-за рубежа в реальный сектор экономики необходимо ускорить принятие законодательных актов, определяющих порядок установления и применения так называемых поощрительных пошлин, которые будут использоваться в отношении товаров инвестиционного назначения, ввозимых на таможенную территорию России в рамках соответствующих инвестиционных соглашений. Создание благоприятного инвестиционного климата — одна из важных задач государства в сфере реализации направлений налоговой и таможенной политики. ——————————— —————————————————————— КонсультантПлюс: примечание. Статья В. Е. Кузнеченкова «Налоговые льготы как элемент правового статуса иностранных юридических лиц» включена в информационный банк согласно публикации — «Внешнеторговое право», N 2(3), 2004. —————————————————————— <*> Кузнеченкова В. Е. Налоговые льготы как элемент правового статуса иностранных юридических лиц // Финансовое право. (Спец. вып. к юбилею каф. фин. права и бух. учета МГЮА). 2004. С. 49.
Законодателем в ст. 319 Таможенного кодекса РФ установлены случаи, когда таможенные пошлины и налоги не взимаются. Это относится к товарам: которые не подлежат обложению таможенными пошлинами и налогами (так, на территорию России беспошлинно ввозятся некоторые лекарственные средства, печатные издания, хлопковое волокно); по которым предоставлены льготы в виде условного полного освобождения от их уплаты (оно может быть предусмотрено либо избранным таможенным режимом, либо предназначением товара); стоимость которых не превышает минимальной облагаемой пошлинами и налогами (данное правило введено с учетом требования Киотской конвенции). На территории России такая льгота возможна, если в течение одной недели от одного отправителя одному получателю поступает товар, общая таможенная стоимость которого не превышает 5000 руб.; обращенным в федеральную собственность. Данное обстоятельство возможно при применении субъектами таможенного режима отказа в пользу государства, а также в случае конфискации товара или обращения взыскания на товар, представляемый в качестве залога; которые до выпуска в свободное обращение и при отсутствии каких-либо нарушений со стороны субъекта оказались уничтоженными или безвозвратно утерянными в силу действия обстоятельств непреодолимой силы либо в силу естественного износа или убыли. Снижение ставки таможенной пошлины тесно связано с определением страны происхождения товаров. Согласно п. 2 ст. 29 Таможенного кодекса РФ страна происхождения товаров определяется в целях применения тарифных преференций. Льготные условия выражаются в создании режима наибольшего благоприятствования, значение которого в области международной торговли «настолько велико, что без его установления и соблюдения практически невозможны нормальные торговые отношения между соответствующими странами» <*>. Многие десятилетия такой режим выступает важнейшим юридическим инструментом эффективного взаимодействия государств. Применение данного режима в международных экономических отношениях стало практически универсальным. Благодаря ему устанавливается равенство самых широких прав и возможностей партнеров по сотрудничеству и создаются наиболее справедливые условия для международной торговли. ——————————— <*> Усенко Е. Т. Принцип недискриминации и принцип наибольшего благоприятствования в международных отношениях // Внешняя торговля. 1960. N 7. С. 20.
Режим наибольшего благоприятствования подразумевает выполнение развитыми странами обязательств по предоставлению развивающимся странам невзаимных таможенных преференций в виде отмены таможенных пошлин на все виды экспортной продукции. Совокупность таких обязательств получила название Общей системы преференций, которая была принята в 1968 году на второй сессии ЮНКТАД (Конференция ООН по торговле и развитию). Ее фундаментом выступают принципы односторонности уступок и недопущения внутренней дискриминации. Основным фактором концепции Общей системы преференций являются правила определения страны происхождения товаров, благодаря которым ввоз товаров на льготных условиях гарантируется только странам, пользующимся льготным режимом. Причем распространяется он только на товары, определяемые национальным законодательством страны. Получателями (бенефициарами) преференций является большинство развивающихся стран, в том числе и Россия. Снижение уровня ставок таможенных пошлин применяется в отношении товаров из развивающихся стран (пользователей преференцией) и выражается в установлении ставок в размере 75% от базовой таможенной пошлины. К таким государствам, в частности, относятся Болгария, Индия, Китай, Монголия, Турция (всего более 100 стран мира). Если же товар происходит из наименее развитых стран (48 государств), ставки ввозных таможенных пошлин не применяются вообще. Установление тарифных квот на преференциальный ввоз (вывоз) товара является одной из форм таможенных тарифно-налоговых льгот. Это количественное или стоимостное ограничение на перемещение отдельного вида товара. Все, что перемещается в пределах квоты, разрешается и даже поощряется. Ввоз или вывоз сверх установленного ограничения либо запрещается, либо облагается повышенной таможенной пошлиной. В отличие от обычного квотирования содержанием тарифных квот является введение ставки таможенной пошлины на перемещение товара в пределах установленного лимита. Например, в 2000 году Правительством РФ была введена льгота в виде беспошлинного ввоза на территорию России сахара, произведенного в Белоруссии. Стоимостная квота при этом составила 175 тыс. т. <*>. ——————————— <*> См. Постановление Правительства РФ от 22.09.1999 N 1057.
Следует отметить, что условием действия отдельных таможенных режимов выступает и предоставление определенных преференций. Для наглядного их выражения мы составили таблицу с перечнем льгот, применяемых в тех или иных режимах.
Таможенный режим Таможенная тарифно-налоговая Статья Таможенного льгота кодекса РФ
Международный та — Освобождение от уплаты тамо — 167 моженный транзит женных пошлин, налогов
Переработка на Полное условное освобождение 173 таможенной терри — от уплаты таможенных пошлин, тории налогов
Переработка для Полное условное освобождение 187 внутреннего потре — от уплаты таможенной пошлины бления
Переработка вне Полное или частичное освобож — 197, 207 таможенной дение от уплаты ввозной тамо — территории женной пошлины, налогов для продуктов переработки; полное условное освобождение от уп — латы вывозных таможенных пошлин для перерабатываемых товаров
Временный ввоз Полное или частичное условное 209, 212 освобождение от уплаты тамо — женных пошлин, налогов
Таможенный склад Освобождение от уплаты тамо — 215, 220 женных пошлин, налогов либо их возврат
Реимпорт Освобождение от уплаты тамо — 234, 236 женных пошлин, налогов
Реэкспорт Освобождение от уплаты ввоз — 239, 241 ных и вывозных таможенных пошлин, налогов либо их возврат
Уничтожение Освобождение от уплаты тамо — 243, 247 женных пошлин, налогов, за исключением отходов, образо — вавшихся в результате унич — тожения
Отказ в пользу Освобождение от уплаты тамо — 248 государства женных пошлин, налогов
Временный вывоз Полное условное освобождение 252, 255 от уплаты вывозных таможенных пошлин
Беспошлинная тор — Освобождение от уплаты тамо — 258 говля женных пошлин, налогов
Перемещение припа — Освобождение от уплаты тамо — 264, 266 сов женных пошлин, налогов
Иные специальные Полное освобождение от уплаты 268, 269 таможенные режимы таможенных пошлин, налогов
Временный ввоз Полное освобождение от уплаты 271, 274 (временный вывоз) таможенных пошлин, налогов транспортных средств
Таможенные тарифно-налоговые льготы распространяются и на физических лиц: сумма беспошлинного ввоза товаров не должна превышать 65 тыс. руб., а вес — 50 кг (ст. 282 ТК РФ). Если ввозимый товар имеет большую стоимость (но не превышающую 650 тыс. руб.) и вес более 50 кг (но менее 200 кг), превышение норматива будет облагаться платежом в размере 30% таможенной стоимости, но не менее 4 евро за 1 кг <*>. Полное освобождение от уплаты таможенных платежей применяется и в отношении ввозимых физическими лицами культурных ценностей при условии их письменного декларирования и специальной регистрации. Следует отметить, что такие льготы в международной практике традиционно предоставляются туристам. ——————————— <*> См. п. 5 Постановления Правительства РФ от 29.11.2003 N 718.
Отдельными преимуществами в области таможенного дела пользуются и индивидуальные субъекты, обладающие особой правосубъектностью. Так, беженцы и вынужденные переселенцы, равно как и лица, переселяющиеся в Россию на постоянное место жительства из иностранных государств, могут ввозить товары, бывшие в употреблении и приобретенные ими до въезда на территорию страны, без ограничения общей стоимости и независимо от веса товара. Иностранные физические лица полностью освобождаются от уплаты таможенных платежей в отношении товаров и транспортных средств, временно ввозимых ими на территорию России и предназначенных исключительно для личного пользования в этот период. Проведенный анализ льгот, предоставляемых субъектам в области уплаты таможенных платежей, позволяет нам провести их классификацию по различным критериям. По субъектам они могут предоставляться физическим и юридическим лицам. По видам платежей они могут быть тарифными (касаться уплаты таможенной пошлины) и налоговыми (применяться в отношении НДС и акцизов). В зависимости от объекта таможенные тарифно-налоговые преференции могут относиться к следующим категориям: 1) товар (если он не облагается таможенными платежами), а также его стоимость или состояние; 2) таможенный режим (если предусматривается льготное обложение); 3) государство (если оно пользуется преференциальным режимом); 4) субъект (если он вправе пользоваться льготами). В зависимости от формы предоставления таможенные тарифно-налоговые льготы используются в следующих обстоятельствах: возврат таможенных платежей, включая возмещение налогов из бюджета; освобождение от уплаты таможенных платежей (полное или частичное); снижение уровня ставок таможенных платежей; установление тарифных квот на преференциальный ввоз (вывоз) товара; изменение срока уплаты таможенных платежей. По юридическим основаниям таможенные тарифно-налоговые льготы предоставляются по положениям международного договора, Налогового кодекса РФ, Таможенного кодекса РФ, Закона о тарифе, подзаконных нормативных актов. При этом правовые основы могут сочетаться между собой. Институт тарифных преференций характерен для отрасли таможенного законодательства и других государств. Так, в Китае при установлении таможенных пошлин применяются два вида ставок: общие и льготные. Если товар ввозится из стран или районов, не имеющих с данным государством соглашений о взаимном благоприятствовании, таможенное обложение происходит в общем порядке. В противном случае применяются льготные ставки <*>. ——————————— <*> См.: Шепенко Р. А. Правовое регулирование налогообложения в Китайской Народной Республике. М., 2001. С. 162 — 163.
В Великобритании помимо некоторых категорий товаров не подлежит таможенному обложению и ряд услуг. В их числе — услуги, предоставляемые определенными лицами, организующими международные проекты по защите (обороне) <*>. В Европейском сообществе требование льготной пошлины должно сопровождаться доказательством, в качестве которого выступает сертификат или другой коммерческий документ из страны-экспортера. С целью предотвращения злоупотреблений в данной сфере предпринимаются соответствующие меры контроля. В случае выявления нарушений субъектом уплачивается дополнительная пошлина, а в особо серьезных случаях может последовать более суровое наказание. Нужно отметить, что Евросоюз предоставляет льготы по таможенному обложению в отношении большого числа видов ввозимых товаров. ——————————— <*> См.: Tiley & Collison’s. UK Tax Guide. 1999 — 2000. P. 2527.
Обсуждаемое в последнее время предложение тотальной ликвидации льгот (она уже состоялась в отношении отдельных категорий граждан, по нашему мнению — наиболее социально незащищенных) не поддерживается нами в полной мере. Злоупотребление льготами не должно дискредитировать права субъекта воспользоваться преимуществами в тех случаях, когда это признано целесообразным. Кроме того, ликвидация льгот как института, на наш взгляд, превратит налоги и иные обязательные платежи только в фискальный инструмент, что недопустимо.
