НЕОТДЕЛИМЫЕ УЛУЧШЕНИЯ СО СТОРОНЫ БУДУЩИХ АРЕНДАТОРОВ
В ДОХОДАХ АРЕНДОДАТЕЛЯ НЕ УЧИТЫВАЮТСЯ
Капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, произведенные арендатором, не учитываются в составе доходов арендодателя (пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ). Положения указанной нормы распространяются и на случаи, когда арендаторы осуществляют строительно-монтажные работы до ввода объекта в эксплуатацию. К такому выводу пришел Президиум ВАС на заседании 8 октября (текст документа еще не опубликован).
Суть конфликта
Столичная компания до завершения строительства торгового центра и ввода его в эксплуатацию заключала с будущими арендаторами предварительные договоры аренды. По соглашению сторон арендаторы за свой счет выполняли работы по окончательной отделке помещений, а также устанавливали системы электро — и водоснабжения, вентиляции, кондиционирования, пожарной сигнализации. По мнению контролеров, выполнение данных работ до введения торгового центра в эксплуатацию и регистрации права собственности на него не позволяет квалифицировать их в качестве капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором. Следовательно, нельзя применять положения п. 1 ст. 251, п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 258 НК РФ. Напомним, согласно указанным нормам капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенные арендатором, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль у арендодателя. Данные капитальные вложения признаются амортизируемым имуществом, и в случае, если расходы на такие вложения не возмещаются арендодателем, они амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды.
В инспекции сочли, что поскольку указанные работы выполнялись до введения торгового центра в эксплуатацию и регистрации права собственности на него, то не арендаторы, а арендодатель должен учитывать понесенные затраты в качестве капитальных вложений в основное средство.
Контролеры заявили, что спорные работы выполнены безвозмездно в пользу арендодателя. Следовательно, они должны учитываться на основании п. 8 ст. 250 НК РФ в составе внереализационных доходов. Поскольку этого сделано не было, компании доначислили налог на прибыль в размере более 3 млн. руб.
Решения судей
Суды первых трех инстанций признали доначисление правомерным. По мнению арбитров, инспекция сделала правильный вывод о безвозмездном получении результатов работ в соответствии с п. 2 ст. 248 НК РФ.
Организация-арендодатель обратилась в Высший Арбитражный Суд и выиграла дело. Аргументы компании подробно изложены в Определении ВАС РФ от 09.07.2013 N ВАС-3589/13 по делу N А40-75971/10-112-388 (http://kad. arbitr. ru/Card/0dac7d1c-462f-4596-a88d-a6e12a0320a2). Как объяснил налогоплательщик, отделку помещений арендаторы осуществляли самостоятельно в соответствии с собственными дизайн-проектами, технологическими решениями и фирменным стилем. При сдаче имущества каждому новому арендатору арендодатель заинтересован в демонтаже произведенных предыдущим арендатором работ. Это свидетельствует о том, что у арендодателя нет заинтересованности в конкретных результатах проводимых арендаторами отделочных работ.
Если же следовать позиции инспекции и квалифицировать указанные отношения как безвозмездные, то и арендаторы в силу п. 16 ст. 270 НК РФ не вправе учесть расходы на отделку помещений как совершенные безвозмездно в пользу третьего лица. Между тем выполнение спорных работ арендаторами до ввода торгового центра в эксплуатацию обусловлено не стремлением осуществить безвозмездное предоставление результатов работ в пользу арендодателя, а заинтересованностью арендаторов в открытии магазинов одновременно с официальным открытием самого торгового центра.
Также организация сослалась на Постановление Пленума ВАС РФ от 17.11.2011 N 73. Как указал суд, отсутствие разрешения на ввод в эксплуатацию объекта капитального строительства, являющегося объектом аренды, в момент передачи этого объекта арендатору само по себе не влечет недействительности договора аренды. Передача объекта аренды арендатору для осуществления ремонтных и отделочных работ до ввода самого объекта в эксплуатацию не противоречит положениям Градостроительного кодекса Российской Федерации.
Изложенный подход соответствует позиции Минфина России, выраженной в Письмах от 01.08.2011 N 03-03-06/1/435 и от 01.08.2011 N 03-03-06/1/442. Чиновники не возражают против начисления амортизации по капитальным вложениям, произведенным будущим арендатором в рамках предварительного договора аренды с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается последним (см. «Неотделимые улучшения арендованного имущества можно амортизировать с месяца, следующего за месяцем заключения основного договора аренды»).
Выслушав изложенные доводы налогоплательщика, Президиум ВАС РФ отменил решения нижестоящих судов и признал решение о доначислении недействительным. Таким образом, арбитры высшей судебной инстанции согласились: стоимость подготовительных работ (строительно-монтажных, отделочных) за счет средств будущих арендаторов в состав внереализационных доходов арендодателя не включается.
