Введение льготы по налогу на имущество организаций, связанной с освобождением принятого на баланс после 01.01.2013 движимого имущества от налога, вызывает вопросы у налогоплательщиков по поводу возможности отнесения тех или иных объектов основных средств к движимому или к недвижимому имуществу.
В Письме N 03-05-05-01/10050 Минфин России рассмотрел с этой точки зрения тепловую электростанцию, которая является сложным объектом, состоящим из ряда самостоятельно учитываемых на балансе инвентарных объектов.
Согласно Гражданскому кодексу недвижимостью считается то, что нельзя переместить без причинения несоразмерного ущерба назначению, в том числе здания и сооружения и иное имущество. Вещи, «не относящиеся к недвижимости» (согласно ГК), признаются движимым имуществом.
Объектом налогообложения является имущество, принятое на учет в качестве ОС в соответствии с правилами бухучета. При этом согласно ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
Это основные общеприменимые нормативные предпосылки к вопросу отделения мух от котлет и освобождения мух от налога на имущество.
В других письмах Минфина на тему отличия движимого имущества от недвижимого приводились разные аргументы и возникали разные выводы. Например, на вопрос о том, можно ли считать движимым имуществом неотделимые улучшения, ведомство ответило отрицательно. Несмотря на то, что капитальные вложения в арендованные объекты учитываются в составе основных средств у арендатора отдельно от самих объектов, находящихся на балансе у арендодателя.
Кабелям связи ведомство не отказало в праве считаться движимым имуществом благодаря соответствующему указанию в Постановлении Правительства РФ от 11.02.2005 N 68 «Об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи» (пп. 1 п. 3 прямо упоминает, что кабели являются движимым имуществом). Давая разъяснения по поводу кабелей, Минфин даже не упомянул о ПБУ.
В рассматриваемом Письме ведомство развило мысль, заложенную в ГК, о том, что недвижимостью считаются «в том числе здания и сооружения». Из Письма можно почерпнуть, что согласно Федеральному закону от 30.12.2009 N 384-ФЗ «Технический регламент о безопасности зданий и сооружений» здание и сооружение — это результат строительства, представляющий собой объемную (плоскостную или линейную) строительную систему, имеющую надземную и (или) подземную части, системы инженерно-технического обеспечения и иные объекты.
При этом под системой инженерно-технического обеспечения понимается одна из систем здания или сооружения, предназначенная для выполнения функций водоснабжения, канализации, отопления, вентиляции, кондиционирования воздуха, газоснабжения, электроснабжения, связи, информатизации, диспетчеризации, мусороудаления, вертикального транспорта (лифты, эскалаторы) или функций обеспечения безопасности.
(То есть исходя из этого и кабели связи являются частью недвижимого имущества.)
В завершение Минфин все же дал понять, что право на льготу может дать учет элементов имущества в качестве отдельных инвентарных объектов:
«Не включаются в состав объекта недвижимого имущества учитываемые как отдельные инвентарные объекты движимого имущества (основных средств), которые могут быть использованы вне объекта недвижимого имущества, демонтаж которых не причиняет несоразмерного ущерба его назначению и (или) функциональное предназначение которых не является неотъемлемой частью функционирования объекта недвижимого имущества (здания, сооружения)».
Хотя последнее условие вызывает вопросы. Например, если неотъемлемой частью эксплуатации объекта недвижимости считать «функциональное предназначение» унитаза, то и его нельзя считать движимым имуществом? Конечно, унитаз — это в большинстве случаев вообще не ОС, но как быть, допустим, с каким-нибудь электрогенератором, если здание без него не функционирует? Генератор может быть вполне движимым имуществом, но, руководствуясь этим Письмом Минфина, налоговики могут и доначислить налог.
