Разграничение таких разновидностей договора купли-продажи, как поставка и розничная купля-продажа, лишь на первый взгляд является исключительно теоретической проблемой. Практические последствия этого вопроса лежат в квалификации гражданско-правовых отношений для целей налогового законодательства.
Кратко о главном
Вопрос о разграничении указанных договоров на практике возникает нечасто, в основном в теоретических целях. Оба договора являются видами купли-продажи, различное правовое регулирование договоров обусловлено экономическими причинами — поставка призвана оформить длительные хозяйственные связи между субъектами предпринимательства. Розничная купля-продажа направлена на удовлетворение бытовых потребностей граждан, подразумевает экономическое неравенство участников договора, которое компенсировано преимуществами, предоставленными слабой стороне (право покупателя ссылаться на свидетельские показания в подтверждение заключения договора и его условий при отсутствии чека или иного документа, подтверждающего оплату товара, — ст. 493 ГК РФ). В конструкции поставки и розничной купли-продажи введены совершенно разные цели для каждого из договоров и определенный субъектный состав. Напомним, что целью поставки является использование покупателем товаров для применения в предпринимательской сфере или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 ГК РФ). Напротив, товар, передаваемый по договору розничной купли-продажи, предназначен для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (ст. 492 ГК РФ).
В настоящий момент интерес к разграничению этих договоров повышен в связи с принятием Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ «О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй НК РФ», который изменил определение розничной торговли в целях применения ЕНВД.
Новый порядок
Согласно упомянутому Закону N 101-ФЗ с 01.01.2006 розничной торговлей в целях применения ЕНВД признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт), на основе договоров розничной купли-продажи. То есть НК РФ прямо отсылает налогоплательщиков к Гражданскому кодексу. Факт наличных расчетов, который имел в прошлом году огромное значение, ныне лишен даже вспомогательной функции. Теперь для отстаивания права применять ЕНВД вмененщикам следует вооружиться фундаментальными гражданско-правовыми познаниями.
Наиважнейшим становится определение цели покупки, именно от этого зависит, торгует ли налогоплательщик в розницу или оптом. Выводы о цели сделки, с одной стороны, должны быть сделаны в момент ее совершения. С другой стороны, такие выводы всегда будут очень зыбкими. Ведь гражданское законодательство не содержит реальных, не обусловленных волей и действиями третьих лиц — покупателей критериев отнесения торговли к розничной или оптовой; напротив, ГК исходит из автономии воли участников гражданского оборота (ст. 2 ГК РФ).
Изучение судебной практики показывает, что отсутствие дальнейшей перепродажи розничных товаров благосклонно принимается судебными органами и они охотно признают отсутствие отношений по поставке. А отсутствие перепродажи — это и есть приобретение покупателем товаров для обеспечения своей деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя. Постановление Пленума ВАС относит к таким покупкам оргтехнику, офисную мебель, транспортные средства, материалы для ремонтных работ. Арбитражные суды к аналогичным покупкам относят имущество, необходимое для обеспечения деятельности образовательных, медицинских и подобных учреждений, — медицинские халаты, простыни, детские изделия, закупленные таким учреждением (Постановление ФАС ВВО от 31.10.2005 N А79-4401/2005), форменное обмундирование (суд признал куплю-продажу розничной даже при наличии оформленных договоров поставки, Постановление ФАС СЗО от 31.03.2003 N А26-130/02-02-04/6), новогодние подарки (Постановление ФАС СЗО от 23.09.2002 N А13-3197/02-21), продукты питания с целью обеспечения воспитанников, работников и т. п. питанием (Постановление ФАС ВВО от 28.02.2005 N А79-6140/2004-СК1-5720), с целью организации питания (Постановление ФАС ВВО от 17.01.2005 N А29-3507/2004А), с целью обеспечения своих работников бесплатным профилактическим питанием (Постановление ФАС УО от 21.12.2004 N Ф09-5558/04АК). Правда, в аналогичной ситуации суд признал осуществлением поставки закупку Отделом народного образования администрации города и ГОУ продуктов для обеспечения питания своих учащихся, учащихся школ (Постановление ФАС ДВО от 28.02.2005 N Ф03-А51/04-2/4494). Арбитражный суд Рязанской области вообще установил, что продажа непродовольственных товаров юридическим лицам должна расцениваться как оптовая торговля (решение от 21.11.2003 N А54-88/03-С11-С2). В деле N А29-3981/02А ФАС ВВО указал, что приобретенная у налогоплательщика бытовая техника не перепродавалась затем покупателями, а ставилась на их баланс как основные средства и малоценные предметы, что не является их использованием в последующем в предпринимательской деятельности.
Весьма часто в судебных решениях встречается ссылка на п. 124 ГОСТ Р 51303-99 «Торговля. Термины и определения», который включает в состав розничного товарооборота также и продажу товаров организациям (санаториям и домам отдыха, больницам, детским садам и яслям, домам для престарелых), через которые осуществляется совместное потребление товаров. Такое потребление суды не признают коммерческим использованием купленного товара.
Вообще можно говорить о тенденции в отношении продажи товаров некоммерческим организациям: суды не признают такие продажи поставкой. Например, в Постановлении ФАС ПО от 19.04.2005 N А12-25718/04-с60 судом установлено, что спорный товар реализовывался Отделу образования администрации для нужд школ и детских садов района, а также иным образовательным учреждениям культуры, которые являются некоммерческими организациями и предпринимательскую деятельность не осуществляют. Аналогичный вывод содержится в Постановлении ФАС СЗО от 25.02.2003 N А56-32968/02.
Кроме того, для определения существа договора суд обращается к цене сделки (имея в виду применение оптовой или розничной цены) — Постановления ФАС СКО от 10.09.2003 N Ф08-3394/03-1283А, ФАС ЗСО от 02.04.2003 N Ф04/1447-395/А45-2003, ФАС ВВО от 27.06.2002 N А43-10235/01-9-312; длительности хозяйственных отношений, регулярности совершения торговых сделок (Постановление ФАС ЦО от 10.09.2002 N А08-851/02-9), количеству и ассортименту проданного товара (Постановление ФАС ЦО от 07.09.2004 N А64-1272/04-13).
Мнение Минфина России
Минфин РФ уже успел заявить, что если при осуществлении операций по реализации товара к оплате предъявляются соответствующие суммы НДС, составляются счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то указанная предпринимательская деятельность не может быть признана розничной торговлей для целей применения ЕНВД и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения (письмо Минфина РФ от 16.01.2006 N 03-11-04/3/14). Это мнение зиждется на ст. 493 ГК РФ, согласно которой договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
Суды придерживаются схожего мнения о роли счетов-фактур (Постановление ФАС ПО от 24.01.2005 N А57-15392/03-17; Постановление ФАС ВВО от 11.09.2002 N А11-1889/2002-К2-Е-900), а также приходно-кассовых ордеров и накладных (Постановление ФАС ПО от 26.08.2004 N А57-3151/04-7; Постановление ФАС УО от 21.12.2004 N Ф09-5419/04АК). Однако есть и противоположные примеры: Постановления ФАС ПО от 12.01.2006 N А12-10005/05-с60, от 26.08.2004 N А57-3151/04-7; Постановление ФАС СЗО от 20.05.2002 N 6159.
Ответный удар
Предприниматели немедленно отреагировали на нововведение практикой составления договоров розничной купли-продажи с включением условий о запрете перепродавать купленные товары или предусматривающие обязанность покупателя использовать их только для личного, семейного или бытового потребления.
Однако условие о запрете перепродажи противоречит ГК РФ и является ничтожным: по договору купли-продажи вещь передается покупателю в собственность, и он вправе по своему усмотрению совершать в ее отношении любые действия. Если же владелец вещи, получивший ее в результате сделки купли-продажи, не вправе распоряжаться ее судьбой, то следует признать, что вещь перешла к владельцу не по договору купли-продажи, но по какому-либо иному. Правда, включение комментируемого пункта в договор не означает автоматической ничтожности всего договора, но только этой части.
То же можно сказать и о положении, обязывающем контрагента — юридическое лицо использовать купленное в целях личного, семейного, домашнего использования, ведь организация не сможет следовать указанному в силу своей природы.
Итак, принципиальное отличие рассмотренных договоров заключается в их цели, при этом поставка явно предполагает коммерческое использование купленного товара, а розничная продажа либо не преследует этой цели вообще, либо в очень завуалированном виде. Косвенно вывод о цели использования покупки можно сделать исходя из цены сделки, количества, ассортимента товара, регулярности сделок между теми же лицами, личности покупателя.
