Цена договора состоит из двух частей: из фиксированной суммы вознаграждения застройщика и суммы возмещения затрат на строительство объекта.
В отчете о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования (лист 07 декларации по налогу на прибыль) организация должна указывать полную цену договора или только сумму привлеченных средств дольщиков на возмещение затрат на строительство (без учета вознаграждения застройщика)?
На какую дату следует признавать в составе внереализационных доходов для целей исчисления налога на прибыль средства целевого финансирования в случае их нецелевого использования?
Ответ: Застройщик в листе 07 декларации по налогу на прибыль должен показывать только сумму денежных средств дольщиков, полученных и использованных им на возмещение затрат на строительство объекта.
В данном случае денежные средства дольщиков, полученные и использованные на оплату услуг (вознаграждения) застройщика, в отчете о целевом использовании денежных средств, полученных в рамках целевого финансирования (лист 07 декларации по налогу на прибыль), не указываются.
При фактическом использовании полученных средств целевого финансирования не по целевому назначению они включаются для целей исчисления налога на прибыль во внереализационные доходы на дату нецелевого использования.
Обоснование: Согласно п. 15.1 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@, отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования (лист 07 декларации) (далее — отчет) составляют налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, целевые поступления и другие средства, указанные в п. п. 1 и 2 ст. 251 Налогового кодекса РФ.
В пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ указано, что к средствам целевого финансирования для целей налогового учета относятся аккумулированные на счетах организации-застройщика средства дольщиков и (или) инвесторов, полученные налогоплательщиком-застройщиком и подлежащие использованию им по назначению, определенному:
— дольщиками (организациями или физическими лицами) — источником целевого финансирования или
— Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее — Закон N 214-ФЗ).
Цели, на которые могут быть использованы полученные организацией-застройщиком средства целевого финансирования в виде аккумулированных на ее счетах средств дольщиков и (или) инвесторов, определены в ч. 1 ст. 18 Закона N 214-ФЗ.
Таким образом, в соответствии с Законом N 214-ФЗ к средствам целевого финансирования для целей налогового учета относятся аккумулированные на счетах организации-застройщика средства дольщиков и (или) инвесторов, полученные налогоплательщиком-застройщиком и подлежащие использованию им по назначению, определенному в ч. 1 ст. 18 указанного Закона, если иное назначение не указано в договоре дольщиками — источником целевого финансирования.
Согласно ч. 1 ст. 5 Закона N 214-ФЗ ценой договора участия в долевом строительстве является размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства.
При этом цена договора может быть определена в договоре в виде двух составляющих: как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.
В случае если цена договора определена как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика, то в силу требований ч. 2 ст. 18 Закона N 214-ФЗ к средствам целевого финансирования, отвечающим требованиям ч. 1 ст. 18 Закона N 214-ФЗ, относятся только аккумулированные на счетах организации-застройщика денежные средства дольщиков и (или) инвесторов, подлежащие использованию на возмещение затрат на строительство объекта долевого строительства.
Следовательно, застройщик в листе 07 декларации по налогу на прибыль должен показывать только сумму денежных средств дольщиков, полученных и использованных им на возмещение затрат на строительство объекта долевого строительства.
Денежные средства дольщиков, полученные и использованные на оплату услуг застройщика, в отчете о целевом использовании денежных средств (лист 07 декларации по налогу на прибыль) не указываются потому, что не относятся к средствам целевого финансирования, поскольку, по нашему мнению, не подлежат использованию по назначению, определенному в ч. 1 ст. 18 Закона N 214-ФЗ.
Денежные средства участников долевого строительства, уплаченные по договору в счет оплаты услуг застройщика, могут расходоваться застройщиком по своему усмотрению, в том числе и на погашение заемных средств, коммунальных и рекламных расходов организаций, выплату заработной платы сотрудникам, компенсацию возложенных на него дополнительных обременений, которые непосредственно не связаны со строительством объекта (Письмо Минфина России от 29.03.2012 N 03-03-06/1/166).
Налогоплательщик (организация-застройщик), получивший средства целевого финансирования, обязан вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).
При фактическом использовании полученных средств не по целевому назначению они включаются во внереализационные доходы на дату нецелевого использования (пп. 14 п. 1 ст. 251, п. 14 ч. 2 ст. 250, пп. 9 п. 4 ст. 271 НК РФ). Данный вывод содержится в Постановлении Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11.06.2010 N 07АП-4031/10 по делу N А27-25524/2009 (Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 14.10.2010 по делу N А27-25524/2009 данное Постановление оставлено без изменения, Определением ВАС РФ от 31.01.2011 N ВАС-18054/10 отказано в передаче дела N А27-25524/2009 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного Постановления).
Если в отсутствие раздельного учета организация-застройщик будет расходовать средства дольщиков и (или) инвесторов, аккумулированные на ее счетах, не только на возмещение расходов по строительству объекта долевого строительства, но и на оплату собственных услуг, на погашение заемных средств, коммунальных и рекламных расходов организации, выплату заработной платы сотрудникам, компенсацию возложенных на нее дополнительных обременений, и на иные расходы, которые непосредственно не связаны со строительством объекта долевого строительства, то указанные средства включаются во внереализационные доходы на дату нецелевого использования.
