Казаков Алексей Александрович, аспирант кафедры Финансового права и бухгалтерского учета МГЮА.
В настоящее время единый социальный налог платят с фонда заработной платы работодатели, что приводит к стремлению уменьшить всеми способами этот самый фонд со стороны работодателей, снизив тем самым легальную зарплату работников.
Работодатель имеет обширные возможности для такого снижения, в том числе штат квалифицированных юристов и бухгалтеров, финансовые возможности и способность в конечном счете определять окончательное содержание трудового договора, а следовательно, и указываемую в нем заработную плату.
Это породило в коммерческой сфере массовый переход к «конвертным» схемам выплаты заработной платы, без уплаты ЕСН и НДФЛ.
Заниженные сборы ЕСН порождают, в свою очередь, недофинансирование социальных функций государства, с одной стороны, и лишают возможности работника отстаивать свои права и строить равноправные отношения с работодателем, с другой стороны.
В настоящее время государственные внебюджетные фонды (ФФОМС, ТФОМС и ПФ) испытывают острую нехватку денежных средств, и, соответственно, свернуты многие программы, обеспечивающие финансирование социальных функций государства.
На сегодняшний момент бюджет РФ вынужден покрывать дефицит Пенсионного фонда. Объем средств, направляемых из федерального бюджета на обеспечение сбалансированности бюджета Пенсионного фонда Российской Федерации, в соответствии с пунктом 2 статьи 83 Федерального закона от 23 декабря 2004 г. N 173-ФЗ «О федеральном бюджете на 2005 год» составляет 223117500000 рублей.
А сколько вообще денег теряет бюджет РФ от использования конвертных схем?
Сделать такие расчеты возможно только путем принятия определенного допущения, гипотезы, так как официальных данных о том, насколько распространена неуплата налогов, нет и, собственно, быть не может, так как субъекты такой неуплаты всемерно такую информацию скрывают.
Тем не менее нам необходимо получить хотя бы предположительные цифры потерь бюджета от неуплаты ЕСН и НДФЛ.
Представим себе модель четырехуровневой организации, состоящей из 114 человек, где-нибудь в Подмосковье.
Распределение по уровням зарплаты, например, в сентябре предположительно составит:
— 100 сотрудников на низших должностях зарабатывают от 14,5 тыс. рублей до 20,3 тыс. рублей каждый, что дает итоговую зарплату в месяц на 1-м уровне от 1450 тыс. рублей до 2030 тыс. рублей.
Из этой зарплаты работодатель официально выплачивает каждому работнику в месяц от 1 тыс. рублей до 3 тыс. рублей, что дает итоговую официальную зарплату в месяц на 1-м уровне от 100 тыс. рублей до 300 тыс. рублей.
Для руководства таким количеством работников необходимо около 10 низовых начальников, каждый из которых получает от 29 тыс. рублей до 43,5 тыс. рублей, что дает итоговую зарплату на 2-м уровне от 290 тыс. рублей до 435 тыс. рублей.
Из этой зарплаты работодатель официально выплачивает каждому начальнику в месяц от 2,9 тыс. рублей до 4,35 тыс. рублей, что дает итоговую официальную зарплату в месяц на 2-м уровне от 29 тыс. рублей до 43,5 тыс. рублей.
Для руководства направлениями требуется не меньше 3 человек — руководителей направлений, каждый из которых получает зарплату от 58 тыс. рублей до 87 тыс. рублей, что дает итоговую зарплату на 3-м уровне от 174 тыс. рублей до 261 тыс. рублей.
Из этой зарплаты работодатель официально выплачивает каждому начальнику в месяц от 5,8 тыс. рублей до 8,7 тыс. рублей, что дает итоговую официальную зарплату в месяц на 3-м уровне от 17,4 тыс. рублей до 26,1 тыс. рублей.
Генеральный директор такой организации получает от 232 тыс. рублей до 348 тыс. рублей. Причем официально из них он получит только от 8 тыс. рублей до 12 тыс. рублей.
В итоге получается, что для организации из 114 человек из всей зарплаты за месяц, составляющей в целом от 2146 тыс. рублей до 3074 тыс., официально выплачивается от 154,4 тыс. рублей до 381,6 тыс. рублей, что составляет от 7,19% до 12,41%.
А «в черную» выплачивается за месяц от 1991,6 тыс. рублей до 2692,4 тыс. рублей, или от 87,59% до 92,81%.
За год организация из 114 человек выплатит в обход бюджета соответственно от 23899,2 тыс. рублей до 32308,8 тыс. рублей.
Экстраполируем эту тенденцию на Московскую область.
По данным Московской областной службы занятости на май 2005 г., численность постоянного населения Московской области составила 6,622 млн. человек. Численность экономически активного населения — 3,682 млн. человек. Среднесписочная численность работников по полному кругу предприятий в мае 2005 г. достигла 1984,3 тыс. человек. На крупных и средних предприятиях было занято 75,6% работающих.
Предположим, что четверть из них все-таки получают «белую» зарплату. Соответственно, останется 1125,1 тыс. человек, предположительно получающих зарплату «в конверте».
Применим эту пропорцию ко всей Московской области.
Получается, что 1125,1 тыс. человек получают в обход бюджета в течение 2005 г. от 235868332631 рублей до 318865239840 рублей.
А что творится в масштабах России?
По заявлению 4 ноября 2003 г. Министра труда и социального развития РФ Александра Починка, в 2003 г. количество работающих в России составило 67 млн. человек, но к 2020 г. это количество сократится до 50 млн. человек, то есть количество работающих в России уменьшается на 1 млн. человек в год.
Исходя из этих данных количество работающих в России в 2005 г. составило 65 млн. человек.
Используя ту же пропорцию, что и в Московской области (75,6%), получим приблизительное количество работающих в коммерческой сфере в России — 49,14 млн. человек. Предположим, что 25% из них получают полностью «белую» зарплату. Тогда останется 36,855 млн. человек, получающих часть зарплаты «в конверте». Какова же величина получаемых в обход бюджета денежных средств? Таких данных не имеет на сегодня ни одно из министерств и ведомств России. Но приблизительно предположить величину таких средств мы можем. Если 1125,1 тыс. человек в Московской области предположительно получают в обход бюджета в течение 2005 г. от 235868332631 рубля до 318865239840 рублей, соответственно, в масштабах России 35,855 млн. получили в 2005 г. в обход бюджета от 7516717684170 рублей до 10161686227300 рублей.
Посчитаем теперь потери бюджета РФ и государственных внебюджетных фондов от выплат зарплат «в конвертах».
Федеральный бюджет теряет от неуплаты ЕСН, при распределении 20% от поступающих средств в пользу федерального бюджета, от 1503343536830 рублей до 2032337245460 рублей.
Предлагаю сравнить эти потери с объемом средств, направляемых из федерального бюджета на обеспечение сбалансированности бюджета Пенсионного фонда Российской Федерации, который в соответствии с пунктом 2 статьи 83 Федерального закона от 23 декабря 2004 г. N 173-ФЗ «О федеральном бюджете на 2005 год» в сумме до 223117500000 рублей.
Потери бюджета РФ в 2005 г. только от неуплаты ЕСН в бюджет в 9,10 (девять) раза больше, чем объем средств, направляемых из федерального бюджета на обеспечение сбалансированности бюджета Пенсионного фонда Российской Федерации в том же году. В целом на пенсионное обеспечение в Российской Федерации в соответствии с распределением расходов федерального бюджета на 2005 год по разделам и подразделам функциональной классификации расходов бюджетов Российской Федерации выделено 127903460100 рублей, что в 15,89 раза меньше, чем потери бюджета РФ в 2005 г. только от неуплаты ЕСН.
Фонд социального страхования РФ теряет от неуплаты ЕСН, при распределении 3,2% от поступающих средств в пользу ФСС, от 240534965893 рублей до 325173959273 рублей.
В то же время в соответствии с распределением ассигнований из федерального бюджета на 2005 год по разделам и подразделам, целевым статьям и видам расходов функциональной классификации расходов бюджетов Российской Федерации средства, передаваемые Фонду социального страхования Российской Федерации, составляют 16877092800 рублей, что в 19,27 раза меньше, чем потери Фонда социального страхования РФ от неуплаты ЕСН в 2005 г.
Федеральный фонд обязательного медицинского страхования теряет от неуплаты ЕСН, при распределении 0,8% от поступающих средств в пользу ФФОМС, от 60133741473 рублей до 81293489818 рублей.
В то же время в соответствии с распределением ассигнований из федерального бюджета на 2005 год по разделам и подразделам, целевым статьям и видам расходов функциональной классификации расходов бюджетов Российской Федерации средства, передаваемые Федеральному фонду обязательного медицинского страхования Российской Федерации, составляют 51291678900 рублей, что в 1,58 раза меньше, чем потери Федерального фонда обязательного медицинского страхования РФ от неуплаты ЕСН в 2005 г.
Территориальные фонды обязательного медицинского страхования теряют в совокупности от неуплаты ЕСН, при распределении 2% от поступающих средств в пользу ТФОМС, от 150334353683 рублей до 203233724546 рублей.
Если в масштабах России 35,855 млн. получили в 2005 г. в обход бюджета от 7516717684170 рублей до 10161686227300 рублей, то соответственно федеральный бюджет потерял от неуплаты НДФЛ от 977173298942 рублей до 1321019209540 рублей.
Итого в целом бюджет РФ и государственные внебюджетные фонды теряют от неуплаты ЕСН и НДФЛ от 2931519896820 рублей до 3963057628640 рублей.
В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 26 декабря 2005 г. N 189-ФЗ «О федеральном бюджете на 2006 год» (принят ГД ФС РФ 7 декабря 2005 г.) утвержден федеральный бюджет на 2006 г. по расходам в сумме 4270114718,3 тыс. рублей и по доходам в сумме 5046137500,0 тыс. рублей исходя из прогнозируемого объема валового внутреннего продукта в сумме 24380 млрд. рублей.
Соответственно, в «черную дыру», образовавшуюся из-за несовершенства законодательства о ЕСН, уходят суммы, составляющие от 68,65% расходной части бюджета РФ до 92,81% расходной части бюджета РФ.
Сделанный анализ показывает, что суммы, идущие в настоящее время в обход бюджета и не попадающие в соответствующие внебюджетные фонды, достаточны не только для наполнения таких фондов, но и позволят увеличить в несколько раз финансирование социальных функций государства.
По моему мнению, вышеуказанные расчеты ясно подтверждают срочную необходимость найти причину проблем с уплатой ЕСН и НДФЛ соответственно.
А хорошо ли работникам, получающим зарплату в конверте?
Гражданин, имеющий официальную зарплату, зачастую в десять раз меньшую, чем ту, что он получает в действительности, рискует в случае любого несогласия с работодателем получить именно официальную зарплату, указанную в трудовом договоре, ведомостях на выдачу зарплаты и остальных документах.
И любой суд, в который обратится гражданин, сможет взыскать зарплату, только официально указанную в трудовом договоре, что прекрасно понимает работодатель. Тем более что в распоряжении работодателя есть целый штат юристов, бухгалтеров и финансовые возможности для оплаты услуг таких специалистов.
Даже если предположить фантастический случай, что судья примет показания коллег работника, которые не испугаются потерять работу и подтвердят величину реально получаемой работником зарплаты, и будет вынесено решение исходя из реальной зарплаты, такое решение будет непросто исполнить. Работодателю иногда дешевле зарегистрировать новое юридическое лицо, чем исполнить решение суда.
Соответственно, когда работник понимает свою беззащитность перед работодателем, ему приходится терпеть и смиряться.
Пышным цветом цветут следующие проявления беззакония:
1) увеличение рабочего дня до 10 — 12 часов без соответствующего повышения зарплаты;
2) оплата отпуска исходя из «белой» зарплаты;
3) предоставление отпуска не в размере 28 рабочих дней, а в значительно меньшем;
4) принудительное разделение отпуска на 2 или 3 части;
5) выплата всех компенсаций и пособий, в том числе по беременности и родам, исходя из «белой» зарплаты;
6) хамство и проявления насилия (в том числе сексуального) работодателями в отношении работников.
Растет ли благодаря этому доверие и уважение граждан к государству?
Благодарны ли граждане России государству, которое твердо стоит на защите их прав?
Ответ очевиден, как и очевидна необходимость принимать меры.
Итак, ясно, что изменение всей системы налогообложения и администрирования ЕСН, финансирования Пенсионного фонда и других государственных внебюджетных фондов давно назрело.
Следовательно, перед законодателями стоят две задачи:
1) найти причину, которая создает столько проблем России и ее гражданам;
2) устранить найденную причину и добиться того, чтобы зарплаты платились официально в полном объеме, а значит, и ЕСН взимался в полном объеме.
Ответим на первый вопрос.
Причиной всех потерь для РФ и ее граждан является несовершенство законодательства в сфере единого социального налога, в том числе следующие положения главы 24 НК РФ.
1. В соответствии со статьей 235 НК РФ налогоплательщиками налога признаются:
1) лица, производящие выплаты физическим лицам:
— организации;
— индивидуальные предприниматели;
— физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями.
Главная проблема настоящей статьи — неправильный выбор налогоплательщиков. Избранные законодателем налогоплательщики абсолютно не заинтересованы в уплате ЕСН, но имеют следующие возможности для существенного занижения, а иногда и уклонения от уплаты ЕСН:
1) возможность диктовать условия заключаемых трудовых договоров;
2) полный контроль над налоговой и бухгалтерской отчетностью;
3) возможность привлекать лучших юристов к анализу прорех в законодательстве и защите своих интересов;
4) значительно большие финансовые возможности у организаций по сравнению с обычными физическими лицами;
5) возможность заключать трудовые договоры от лица «черных» юридических лиц, не имеющих никакого имущества, или от лица юридических лиц, являющихся резидентами, например Британских Виргинских островов, для исключения у работника возможности взыскать даже ту урезанную зарплату, которая указана в трудовом договоре.
В то же время лица, действительно заинтересованные в уплате такого налога, — государство и работник, в соответствии с существующим законодательством не имеют реальных возможностей влиять на величину уплачиваемого ЕСН.
Работник — в связи с боязнью потерять работу.
Государство — в связи с отсутствием возможности приставить по налоговому инспектору к каждому окошечку, в котором выдают зарплату.
В результате государство теряет возможность финансировать социальные функции, а работник теряет право на достойную пенсию, эффективную медицину и другие социальные гарантии.
2. Многообразие налоговых ставок ЕСН, сложный порядок их исчисления и распределения между бюджетом и фондами делают проблематичной уплату ЕСН даже для добросовестного налогоплательщика. Удачный опыт по введению единой, плоской налоговой ставки НДФЛ можно с успехом применить и к ЕСН.
Уплата суммы налога отдельно в бюджет и отдельно в каждый из внебюджетных фондов приводит к значительным трудностям с уплатой ЕСН даже добросовестными налогоплательщиками.
Ошибка с указанием одной цифры КБК приводит к ситуации, когда деньги реально поступили в распоряжение государства, но уплаченными не считаются. Идет нагрузка на налоговые органы, суды, вынужденные решать вопросы по возврату перечисленных платежей. Проблемы возникают у налогоплательщиков, которые честно пытаются платить налоги. Получается, что, если налоги не платить, проблем значительно меньше.
Есть ли вообще необходимость перегружать Налоговый кодекс распределением сумм платежей между бюджетом и внебюджетными фондами, или такое распределение можно сделать в другом законе — тоже вопрос для обсуждения.
Распределять сумму уплаченного налога между получателями средств могут и должны налоговые органы.
Главная задача — максимально упростить расчет и уплату налога добросовестным налогоплательщикам.
Принципы, которые необходимо положить в основу совершенствования ЕСН, для устранения всех вышеперечисленных проблем:
1) налоги надо взимать с тех лиц, которые обладают меньшими возможностями по уходу от налогообложения;
2) лучше всего, когда у плательщика налога есть личная заинтересованность в уплате такого налога (например, если размер пенсии прямо связан с размером уплаченного ЕСН);
3) порядок взимания должен быть максимально простым;
4) ставка налога должна по возможности быть одинаковой для всех налогоплательщиков;
5) ставка налога должна по возможности быть низкой;
6) налог должен уплачиваться единым платежом и одним платежным поручением для исключения ошибок налогоплательщиков;
7) если есть необходимость в распределении платежей по уровням бюджетной системы, лучше, если такое распределение будет производить государственный орган, контролирующий сбор такого налога;
8) необходимо исключить возложение социальных функций на работодателя, например выплаты пособий; бизнес должен нести единственную социальную функцию — платить налоги;
9) пособия людям должно платить государство.
По моему мнению, кардинального решения проблемы «черных» зарплат нельзя добиться, используя только принцип государственного принуждения.
Пока концепция, положенная в основу взимания ЕСН, не будет выгодна как государству, так и работодателям, достичь полного решения проблемы «черных» зарплат нереально.
Считаю, что достижение такого результата возможно при следующем подходе:
— плательщиками ЕСН должны быть работники;
— удерживать ЕСН в качестве налоговых агентов будут работодатели;
— выплаченная зарплата, безусловно, должна уменьшать налогооблагаемую прибыль работодателя.
Такой подход подталкивает работодателя показывать в расходах зарплату полностью. Одновременно государство получает возможность собирать ЕСН в полном объеме и финансировать ФОМС, ФСС и ПФ совершенно на другом уровне. Работник получит пенсионные отчисления с реальной зарплаты и сможет увереннее отстаивать свои права в спорах с работодателем.
