(Фильченко А. Е.) («Предпринимательское право», 2010, N 1)
ПРОБЛЕМЫ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА О ПРЕДОСТАВЛЕНИИ ЛЬГОТ ИНОСТРАННЫМ ИНВЕСТОРАМ
А. Е. ФИЛЬЧЕНКО
Фильченко Артем Евгеньевич, аспирант кафедры предпринимательского (хозяйственного) права МГЮА им. О. Е. Кутафина.
В статье исследованы льготы и специальные гарантии, предоставляемые государством иностранному инвестору при приобретении доли участия в уставном капитале российского хозяйственного общества. Автор выделяет три категории таких льгот: 1) гарантия от неблагоприятного изменения для иностранного инвестора законодательства России; 2) льготы по уплате таможенных и налоговых платежей при ввозе оборудования на территорию России для оплаты уставного капитала; 3) налоговые и иные льготы, предоставляемые коммерческой организации с иностранными инвестициями законодательством субъектов Российской Федерации. Исследуя правовое регулирование данных видов льгот, автор опирается на действующее законодательство, судебную практику и современную доктрину, а также предлагает возможные пути совершенствования законодательства об иностранных инвестициях.
Problems of improvement of legislation on provision of benefits to foreign investors A. E. Filchenko
The article studies the benefits and special guarantees provided by the state to foreign investor in acquisition of participatory share in charter capital of russian economic society. The author points out three categories of these benefits: 1) guarantee of negative change of russian legislation with regard to a foreign investor; 2) benefits in payment of customs duties and tax payments in import of equipment to the territory of the RF for payment of charter capital; 3) tax and other benefits provided to commercial organization with foreign investments by legislation of the subjects of the RF. On the basis of research of legal regulation of the said types of benefits the author addresses to the current legislation, judicial practice and contemporary doctrine and also proposes the possible ways of improvement of legislation on foreign investments.
Key words: foreign investor, state guarantees, charter capital, economic society, tax, benefit.
В правовой литературе становление и развитие современного законодательства об иностранных инвестициях принято связывать с переходом государства к рыночной экономике <1>. В новых условиях, как верно указывает Д. К. Лабин, именно инвестиционные отношения и глобальное движение капитала являются тем локомотивом, который идет во главе международного прогрессивного развития экономических отношений <2>. В российском законодательстве вопросы иностранных инвестиций регулируются, прежде всего, Федеральным законом от 9 июля 1999 г. N 160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации» <3>, который определяет приобретение иностранным инвестором долей в уставном капитале коммерческой организации, составляющих не менее 10% от общего размера уставного капитала, как прямую иностранную инвестицию <4> и устанавливает правовой режим ее осуществления. ——————————— <1> См., напр.: Богатырев А. Г. Инвестиционное право. М.: Рос. право, 1992. С. 52. <2> Лабин Д. К. Международное право по защите и поощрению иностранных инвестиций (предисловие). М.: Волтерс Клувер, 2008. С. 3. <3> СЗ РФ. 12.07.1999. N 28. Ст. 3493. Далее — Закон. <4> Далее — ПИИ.
Учитывая заинтересованность Российской Федерации в ПИИ, для таких иностранных инвестиций на законодательном уровне закреплены определенные льготы. В п. 1 ст. 4 Закона установлено, что правовой режим деятельности иностранных инвесторов не может быть менее благоприятным, чем правовой режим деятельности, предоставленный российским инвесторам, за изъятиями, устанавливаемыми федеральными законами. При этом изъятия стимулирующего характера представляют собой дополнительные права иностранного инвестора, т. е. права, предоставляемые иностранному инвестору, но не предоставляемые иным субъектам правоотношений. Как указано в п. 2 ст. 4 Закона, такие дополнительные права выражаются в виде льгот, устанавливаемых в отношении иностранных инвесторов. Действующее законодательство позволяет выделить три категории специальных гарантий и льгот, предоставляемых при приобретении иностранным инвестором долей участия в уставном капитале российского хозяйственного общества: 1) гарантия от неблагоприятного изменения для иностранного инвестора законодательства России («стабилизационная оговорка»); 2) льготы по уплате таможенных и налоговых платежей при ввозе оборудования на территорию России для оплаты уставного капитала; 3) налоговые и иные льготы, предоставляемые коммерческой организации с иностранными инвестициями законодательством субъектов Российской Федерации. Легальная формулировка стабилизационной оговорки, установленной в ст. 9 Закона об иностранных инвестициях, уже не раз обоснованно критиковалась в правовой литературе как за то, что в ней установлено слишком много исключений, на которые она не распространяется <5>, так и за то, что она сформулирована слишком громоздко и сложно и в итоге не получит применения на практике <6>. Также стоит отметить, что, вместо того чтобы распространяться на все возможные формы иностранных инвестиций, она распространяется только на некоторые формы прямой иностранной инвестиции. При этом данная оговорка подлежит применению, только если для реализации приоритетного инвестиционного проекта иностранный инвестор ввозит на территорию России какие-либо товары, хотя неясно, почему она не может распространяться на случаи, когда иностранный инвестор оплачивает необходимые товары, произведенные в России и не требующие ввоза. Очевидно, что в данном виде стабилизационная оговорка не отвечает ни интересам иностранных инвесторов, ни, как следствие, интересам государства, стремящегося к привлечению иностранных инвестиций. ——————————— <5> Занковский С. С. Правовые риски кредитования инвестиций в основные фонды // Газета «Налоги». 2006. N 11. <6> Богуславский М. М. Международное частное право. 5-е изд., перераб. и доп. М.: Юристъ, 2005. С. 109.
Нормативной основой для льгот по уплате таможенных и налоговых платежей, предоставляемых в связи с приобретением иностранным инвестором доли участия в уставном капитале российского хозяйственного общества, служат ст. 16 Закона об иностранных инвестициях, Таможенный кодекс РФ <7>, Налоговый кодекс РФ <8>, Закон РФ от 21 мая 1993 г. N 5003-1 «О таможенном тарифе» <9>, а также подзаконные нормативные правовые акты. ——————————— <7> СЗ РФ. 02.06.2003. N 22. Ст. 2066. Далее — ТК РФ. <8> Ч. 1 // СЗ РФ. 03.08.1998. N 31. Ст. 3824; Ч. 2 // СЗ РФ. 07.08.2000. N 32. Ст. 3340. Далее — НК РФ. <9> Российская газета. N 107. 05.06.1993. Далее — Закон о таможенном тарифе.
Данные льготы распространяются на ввоз товаров на территорию России в качестве вклада в уставный капитал российской организации. Это означает, что льготы распространяются не на все способы приобретения иностранным инвестором акций или доли участия в российском хозяйственном обществе, а только на те из них, которые связаны с таким приобретением при дополнительном выпуске акций или увеличении уставного капитала, а также при учреждении такого общества. Согласно ст. 34 Закона о таможенном тарифе тарифные льготы (тарифные преференции) в отношении товаров устанавливаются настоящим Законом и не могут носить индивидуального характера. При этом под тарифной льготой (тарифной преференцией) понимается предоставляемая на условиях взаимности или в одностороннем порядке при реализации торговой политики Российской Федерации льгота в отношении товара, перемещаемого через таможенную границу Российской Федерации в виде возврата ранее уплаченной пошлины, освобождения от уплаты пошлины, снижения ставки пошлины, установления тарифных квот на преференциальный ввоз (вывоз) товара. Порядок предоставления льгот определяется Правительством России. Предоставление тарифных льгот допускается в отношении товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации в качестве вклада в уставные капиталы коммерческих организаций с иностранными инвестициями. Для получения льгот по уплате указанных платежей необходимо соблюдение ряда условий, установленных законодательством России. Во-первых, согласно Постановлению Правительства Российской Федерации N 883 <10> товары, ввозимые на таможенную территорию Российской Федерации в качестве вклада иностранного учредителя в уставный (складочный) капитал, освобождаются от обложения таможенными пошлинами при условии, что товары: ——————————— <10> Постановление Правительства Российской Федерации от 23.07.1996 N 883 «О льготах по уплате ввозной таможенной пошлины и налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых иностранными инвесторами в качестве вклада в уставный (складочный) капитал предприятий с иностранными инвестициями» // СЗ РФ. 29.07.1996. N 31. Ст. 3759. Далее — Постановление Правительства N 883.
— относятся к основным производственным фондам; — не являются подакцизными; — ввозятся в сроки, установленные учредительными документами для формирования уставного (складочного) капитала. В налоговом законодательстве уточняется, какое имущество освобождается от налогообложения в части налога на добавленную стоимость. В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 150 НК РФ и Постановлением Правительства от 30 апреля 2009 г. N 372 «Об утверждении Перечня технологического оборудования (в том числе комплектующих и запасных частей к нему), аналоги которого не производятся в Российской Федерации, ввоз которого на таможенную территорию Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость» <11> не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) ввоз на таможенную территорию России технологического оборудования (в том числе комплектующих и запасных частей к нему), аналоги которого не производятся в Российской Федерации, осуществляемый с целью его вложения в уставные (складочные) капиталы организаций. Полный Перечень такого технологического оборудования приведен в данном Постановлении N 372, он содержит около 160 наименований товаров. Другие товары, не указанные в данном Перечне, подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке. ——————————— <11> СЗ РФ. 11.05.2009. N 19. Ст. 2330. Далее — Постановление N 372.
Во-вторых, оборудование, ввозимое в оплату увеличения уставного капитала, должно использоваться по своему прямому назначению. Такое оборудование подлежит так называемому условному выпуску таможенными органами. Иностранный инвестор не имеет права на рассматриваемые льготы, если он ввозит имущество для вклада в уставный капитал российской организации, а ввезя его на российскую территорию, просто отчуждает его каким-либо иным образом, т. е. имущество не используется по прямому назначению. ТК РФ уполномочивает таможенные органы осуществлять контроль целевого использования ввозимого на российскую территорию имущества. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 151 ТК РФ товары подлежат условному выпуску в случае, если льготы по уплате таможенных пошлин, налогов в соответствии с законодательством Российской Федерации сопряжены с ограничением по пользованию и распоряжению товарами. Поскольку ввозимое иностранным инвестором имущество предназначается только для вклада в уставный капитал, следует признать, что такой «специальный» ввоз и является ограничением по пользованию и распоряжению товарами, предусмотренным ст. 151 ТК РФ. То есть товары, ввозимые иностранным инвестором как вклад в уставный капитал российской организации, подлежат условному выпуску. Из судебной практики также следует, что суды в целом единообразно признают ввоз товара в качестве вклада в уставный капитал как «условный» с точки зрения таможенного законодательства <12>. ——————————— <12> См., напр.: Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2008 по делу N А52-4906/207 // СПС «КонсультантПлюс»; Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 30.04.2008 N Ф09-2905/08-С1 по делу N А50-13835/07 // СПС «КонсультантПлюс».
В соответствии с п. 3 ст. 327 ТК РФ если условно выпущенные товары используются в иных целях, чем те, в связи с которыми были предоставлены льготы, то неуплаченные налоги и пошлины подлежат возврату. Административная ответственность за нарушение условного ввоза товаров установлена в ст. 16.20 КоАП РФ, в соответствии с которой пользование, передача в пользование или во владение либо распоряжение иными способами условно выпущенными товарами, в отношении которых предоставлены льготы, влечет наложение штрафа на юридических лиц — от одного до двукратного размера стоимости товаров и (или) транспортных средств, явившихся предметами административного правонарушения, с их конфискацией или без таковой либо конфискацию предметов административного правонарушения <13>. ——————————— <13> О применимости данной статьи КоАП РФ к отношениям по ввозу иностранным инвестором товаров в качестве вклада в уставный капитал российского хозяйственного общества см., напр., Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.04.2005 по делу N А44-4842/04-С3 // СПС «КонсультантПлюс».
Существенное значение в рассматриваемом условии освобождения от уплаты НДС имеет выявление круга обстоятельств, позволяющих определить, используется ли ввезенное имущество по прямому назначению либо не используется. Например, ввезенное оборудование признается судами как неиспользуемое по прямому назначению, если оно в последующем вкладывается коммерческой организацией с иностранными инвестициями в уставный капитал своего дочернего общества. Так, ФАС Уральского округа обосновывает нарушение условного ввоза оборудования в таком случае следующим образом: «…передача обществом «СП «Печь-Ковш» в уставный капитал общества «МК-ОРМЕТО-ЮУМЗ» комплекта оборудования электродуговой печи-ковша для плавки чугуна и стали, ввезенного на таможенную территорию Российской Федерации в качестве вклада иностранного инвестора в уставный капитал общества «СП «Печь-Ковш», изменила статус указанного оборудования (как вклада иностранного учредителя в уставный капитал предприятия с иностранными инвестициями), обусловливающий возможность освобождения от уплаты таможенных платежей. Таким образом… условия, в связи с которыми при ввозе указанного оборудования… было предоставлено условное освобождение от уплаты соответствующих таможенных платежей обществом «СП «Печь-Ковш», были нарушены, что повлекло за собой возникновение обязанности уплаты таможенной пошлины и НДС» <14>. Данная позиция судов представляется в целом обоснованной и соответствующей ТК РФ, который, как указывалось выше, предусматривает условный ввоз оборудования при освобождении от таможенной пошлины и НДС. Однако, на наш взгляд, установленный ТК РФ условный режим ввоза такого оборудования несовершенен и не соответствует целям, которые ставит перед собой государство, заинтересованное в иностранных инвестициях. В Федеральном законе «О защите конкуренции» <15> установлено, что основное и дочернее общества признаются одной группой лиц. В ст. 105 ГК РФ также указывается на тесную связь между основным и дочерним обществом, поскольку основное общество имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом. Современные предпринимательские отношения складываются таким образом, что зачастую предприниматели заинтересованы в создании корпоративных объединений (холдингов). Учитывая, что оборудование, ввозимое иностранным инвестором в качестве вклада в уставный капитал, остается задействованным в российской экономике (при условии, что дочернее общество создается на территории России), а также заинтересованность предпринимателей в создании корпоративных объединений, а государства в привлечении иностранных инвестициях, мы считаем, что в рассматриваемое законодательство необходимо внести определенные изменения. Такие изменения должны позволять коммерческой организации с иностранными инвестициями вкладывать оборудование, которое внесено в его уставный капитал иностранным инвестором в порядке «льготного» ввоза на российскую территорию, в уставный капитал своего дочернего общества при условии, что такое оборудование будет эксплуатироваться на территории Российской Федерации. ——————————— <14> См.: Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 13.11.2008 N Ф09-8317/08-С2 по делу N А47-1886/08 // СПС «КонсультантПлюс». <15> Федеральный закон от 26.07.2006 N 135-ФЗ «О защите конкуренции» // СЗ РФ. 31.07.2006. N 31 (ч. 1). Ст. 3434.
В соответствии со ст. 72 Конституции России и ст. 17 Закона об иностранных инвестициях субъекты Российской Федерации и органы местного самоуправления в пределах своей компетенции могут предоставлять иностранному инвестору льготы и гарантии. Анализ регионального законодательства об иностранных инвестициях позволяет выделить следующие виды льгот и способов государственной поддержки, применимых к иностранному инвестору: 1) освобождение от уплаты налогов, зачисляемых в бюджет субъекта Российской Федерации <16>, а также предоставление инвестиционного налогового кредита <17>; ——————————— <16> См.: ст. 4 Закона Республики Бурятия от 20.06.1996 N 327-I «О стимулировании привлечения иностранных инвестиций в экономику Республики Бурятия» // Ведомости Народного Хурала Республики Бурятия. 1996. N 13. <17> См.: ст. 9 Закона Пермской области от 21.08.1997 N 839-127 «Об иностранных инвестициях в Пермской области» // Бюллетень Законодательного Собрания и Администрации Пермской области. 1997. N 6. Далее — Закон Пермской области об иностранных инвестициях.
2) финансовая поддержка за счет средств бюджета субъекта Российской Федерации в форме предоставления бюджетного кредита, субсидий и субвенций, а также в форме бюджетных инвестиций <18>; ——————————— <18> См.: ст. 10 Закона Пермской области об иностранных инвестициях.
3) снижение арендной платы на арендуемое имущество <19>; ——————————— <19> См.: ст. 4 Закона Республики Татарстан от 19.07.1994 N 2180-XII «Об иностранных инвестициях в Республике Татарстан» // Республика Татарстан. 2008. N 15 — 16.
4) предоставление денежных гарантий <20>; ——————————— <20> См.: ст. 7 Закона Оренбургской области от 21.06.1996 «О стимулировании деятельности иностранных инвесторов на территории Оренбургской области» // Бюллетень Законодательного Собрания Оренбургской области. 21.06.1996 (17-е заседание).
5) залог имущества, находящегося в собственности субъекта Российской Федерации либо органа местного самоуправления <21>; ——————————— <21> См.: ст. 5 Закона Пермской области об иностранных инвестициях.
6) содействие в развитии инфраструктуры, необходимой для обеспечения иностранной инвестиционной деятельности <22>; ——————————— <22> См.: ст. 11 Закона Республики Башкортостан от 20.06.1991 N ВС-6/35 «Об иностранной инвестиционной деятельности в Республике Башкортостан» // Ведомости Государственного Собрания, Президента и Кабинета Министров Республики Башкортостан. 1998. N 9(75). Ст. 541. Далее — Закон Республики Башкортостан об иностранных инвестициях.
7) информационная, организационная и правовая поддержка <23>. ——————————— <23> См.: ст. 11 Закона Республики Башкортостан об иностранных инвестициях.
Вызывает вопрос правомочность органов власти субъектов Российской Федерации устанавливать налоговые льготы для иностранных инвесторов. Закон об иностранных инвестициях в ст. 17 предусматривает возможность установления региональным законодательством льгот и гарантий, но не указывает на характер таких льгот и гарантий. В то же время, как отмечается в протесте прокурора на Закон Оренбургской области об иностранных инвестициях, установление региональным законодательством именно налоговых льгот противоречит абзацу 2 п. 2 ст. 3 НК РФ, согласно которому не допускается устанавливать налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала <24>. Согласно ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Льготы по региональным налогам устанавливаются и отменяются настоящим Кодексом и (или) законами субъектов Российской Федерации о налогах. То есть в целом НК РФ предусмотрена возможность установления региональными органами власти преимуществ одних категорий налогоплательщиков перед другими в отношении региональных налогов. Однако согласно п. 2 ст. 3 НК РФ, являющемуся новеллой российского законодательства, при установлении таких преимуществ (льгот) не допускается дифференциация налогоплательщиков в зависимости от места происхождения капитала. То есть следует прийти к выводу, что установленные региональным законодательством налоговые льготы противоречат НК РФ и, соответственно, должны признаваться недействующими. На наш взгляд, данные положения НК РФ, по сути запрещающие установление региональных налоговых льгот для иностранных инвесторов, не отвечают потребностям Российской Федерации в иностранных инвестициях и не согласуются с целями законодательства об иностранных инвестициях. В этой связи представляется целесообразным изложить абзац 2 п. 2 ст. 3 НК РФ следующим образом: «…не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала, за исключением случаев, предусмотренных законодательством об иностранных инвестициях». При этом ст. 17 Закона об иностранных инвестициях следует изложить, например, следующим образом: «Субъекты Российской Федерации и органы местного самоуправления в пределах своей компетенции могут предоставлять иностранному инвестору льготы (в том числе налоговые) и гарантии, осуществлять финансирование и оказывать иные формы поддержки иностранных инвестиций за счет средств бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, а также внебюджетных средств». ——————————— <24> Данный протест был принесен в отношении ст. 5 Закона Оренбургской области об иностранных инвестициях, которая, до ее отмены 09.07.2007, предусматривала налоговые льготы для иностранных инвесторов в виде освобождения от уплаты налога на имущество сроком на три года (см. протест прокуратуры Оренбургской области от 15.06.2004 N 7/76-2004 «На Закон Оренбургской области от 21.06.1996 «О стимулировании иностранных инвесторов на территории Оренбургской области») // Бюллетень Законодательного Собрания Оренбургской области от 18.08.2004 (19-е заседание).
