Сегодня жизнь огромного количества людей тесно связана с Интернетом: кому-то он необходим для работы, учебы или просто для общения, а для кого-то это неплохой способ заработать деньги или значительно сэкономить время на хождении по магазинам. Современные электронные и виртуальные технологии привели к стремительному развитию такого вида торговой деятельности, как торговля через Интернет. Об особенностях торговли через интернет-магазин и пойдет речь в настоящей статье.
Вначале отметим, что такой вид бизнеса, как торговля через интернет-магазин, является удобным и очень выгодным как для продавцов товаров, так и для их покупателей. Продавцов такой вид продажи привлекает возможностью значительного сокращения расходов, ведь торговать через Интернет можно, даже не имея «обычной» торговой площади, достаточно создать лишь виртуальную торговую площадку (интернет-магазин), которая по сути представляет собой сайт в Интернете, зарегистрировать домен (название сайта) и заключить договор с провайдером. Кроме того, у продавца отпадает необходимость в приобретении дорогостоящего торгового оборудования, найме торгового и обслуживающего персонала и т. д.
Для потребителя такой способ приобретения товаров также выступает довольно привлекательным. Во-первых, цены товаров, продаваемых по Интернету, по сравнению с ценами в обычных магазинах являются более низкими благодаря минимуму затрат на ведение торговли. Во-вторых, чтобы купить необходимую вещь, покупателю не надо даже выходить из дома, достаточно зайти на сайт и оформить заказ, тем более что компьютерная техника и Интернет сегодня есть практически в каждой семье.
Однако перед тем, как принять решение о занятии таким видом деятельности, нужно определить, к какому виду торговли (оптовой или розничной) относится продажа товаров через интернет-магазин. Ведь ответ на данный вопрос имеет определяющее значение для налогообложения продавца и обязательности применения контрольно-кассовой техники (далее — ККТ) при продаже товаров за наличные.
Для того чтобы ответить на этот вопрос, необходимо обратиться к Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2001, утвержденному Постановлением Госстандарта России от 6 ноября 2001 г. N 454-ст (далее — ОКВЭД).
Обратите внимание! Приказом Росстандарта от 30 декабря 2010 г. N 1151-ст до 2013 г. продлен срок действия еще одного Общероссийского классификатора экономической деятельности ОК 029-2007, который был принят Приказом Ростехрегулирования на период 2008 — 2010 гг. и применялся наряду с ОКВЭД. Однако он не применяется в целях определения фактически осуществляемых видов деятельности, поэтому код экономической деятельности нужно по-прежнему определять в соответствии с ОКВЭД.
В соответствии с ОКВЭД продажа товаров через Интернет представляет собой розничную торговлю, осуществляемую через телемагазины и компьютерные сети (код по ОКВЭД 52.61.2). Следовательно, правовые основы такого вида торговли урегулированы нормами параграфа 2 «Розничная купля-продажа» гл. 30 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ). Кроме того, в силу п. 3 ст. 492 ГК РФ к отношениям по договору розничной купли-продажи с участием покупателя-гражданина, не урегулированным ГК РФ, применяются нормы Закона РФ от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 «О защите прав потребителей» (далее — Закон N 2300-1).
Статьей 26.1 Закона N 2300-1 установлено, что договор розничной купли-продажи может быть заключен на основании ознакомления потребителя с предложенным продавцом описанием товара посредством каталогов, проспектов, буклетов, фотоснимков, средств связи (телевизионной, почтовой, радиосвязи и др.) или иными исключающими возможность непосредственного ознакомления потребителя с товаром либо образцом товара при заключении такого договора (дистанционный способ продажи товара) способами.
Так как при торговле через Интернет покупатель не имеет возможности непосредственно ознакомиться с самим товаром или его образцом при заключении договора, то виртуальная торговля относится именно к дистанционному способу продажи товаров.
Напоминаем, что Правила продажи товаров дистанционным способом установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 27 сентября 2007 г. N 612 (далее — Правила продажи товаров ДС).
Итак, продажа товара через интернет-магазин происходит на основании розничного договора купли-продажи, заключаемого между продавцом товара и покупателем.
Обратите внимание! Условия договора розничной купли-продажи при дистанционной торговле, нарушающие требования Закона N 2300-1, могут привести виртуального продавца к судебному спору с покупателем, в котором суд наверняка примет решение в пользу последнего. Такой вывод можно сделать на основании Постановления ФАС Уральского округа от 17 мая 2010 г. N Ф09-3608/10-С1 по делу N А47-11060/2009, Постановления ФАС Московского округа от 13 октября 2010 г. N КА-А40/11940-10 по делу N А40-177179/09-139-1258 и ряда других.
Напомним, что в соответствии с п. 2 ст. 432 ГК РФ договор заключается посредством направления оферты (предложения заключить договор) одной из сторон и ее акцепта (принятия предложения) другой стороной. Причем в соответствии со ст. 437 ГК РФ содержащее все существенные условия договора предложение, из которого усматривается воля лица, делающего предложение, заключить договор на указанных в предложении условиях с любым, кто отзовется, признается публичной офертой.
Аналогичная норма содержится и в п. 1 ст. 494 ГК РФ, в соответствии с которой предложение товара в его рекламе, каталогах и описаниях товаров, обращенных к неопределенному кругу лиц, признается публичной офертой, если оно содержит все существенные условия договора розничной купли-продажи.
Таким образом, информация о товаре, размещенная на сайте продавца, содержащая все существенные условия договора розничной купли-продажи, признается публичной офертой. Следовательно, продавец обязан заключить договор с любым лицом, выразившим намерение приобрести товар, предложенный в его описании. Причем подписывать такой договор с каждым покупателем вовсе не обязательно. Пунктом 20 Правил продажи товаров ДС закреплено, что договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента:
— выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека либо иного документа, подтверждающего оплату товара;
— получения продавцом сообщения о намерении покупателя приобрести товар.
Итак, обязанности продавца по передаче товара покупателю возникают с момента получения продавцом соответствующего сообщения покупателя о намерении заключить договор на покупку товара (акцепта).
Обращаем ваше внимание, что продавец вправе продавать по Интернету практически любой товар. Исключение составляют лишь алкогольная продукция и товары, свободная реализация которых запрещена или ограничена законодательством Российской Федерации, на это указано в п. п. 4 и 5 Правил продажи товаров ДС.
На сайте продавец товара должен довести до сведения покупателя информацию об основных потребительских свойствах предлагаемого товара, о месте его изготовления, о цене и об условиях приобретения товара, о его доставке, сроке службы, сроке годности и гарантийном сроке, о порядке оплаты товара, а также в обязательном порядке указать срок, в течение которого действует предложение о его продаже.
Обратите внимание! Пункт 21 Правил продажи товаров ДС предоставляет покупателю право отказаться от товара в любое время до его передачи, а после того, как товар передан, — в течение семи дней. Причем сделать это покупатель может без объяснения причин. Если информация о порядке и сроках возврата товара надлежащего качества не была предоставлена в письменной форме в момент доставки товара, то покупатель вправе отказаться от товара в течение трех месяцев с момента передачи товара.
Поэтому, чтобы предотвратить появление возможных споров, продавец на сайте должен довести до сведения покупателя порядок возврата и обмена товара.
Акцептом покупателя признается заявка, в которой потенциальный покупатель товара должен указать следующее:
— наименование и адрес продавца;
— свою фамилию, имя и отчество. Если получателем товара выступает другое лицо, то необходимо указать его фамилию, имя и отчество;
— адрес, по которому товар должен быть доставлен;
— наименование товара, артикул, марка, разновидность, количество предметов, входящих в комплект приобретаемого товара, цена товара;
— вид услуги (при предоставлении), время ее исполнения и стоимость;
— обязательства покупателя.
Как уже было отмечено, договор считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека либо иного документа, подтверждающего оплату товара, или с момента получения продавцом сообщения о намерении покупателя приобрести товар.
При оплате товаров покупателем в безналичной форме или продаже товаров в кредит (за исключением оплаты с использованием банковских платежных карт) продавец обязан подтвердить передачу товара путем составления накладной или акта сдачи-приемки товара.
Заметим, что выбор способа оплаты товара, приобретаемого через Интернет, принадлежит продавцу товара, при этом могут использоваться следующие варианты:
— оплата наличными курьеру;
— оплата посредством банковской карты;
— оплата с использованием электронной платежной системы;
— оплата наложенным платежом при доставке товаров по почте.
Теперь о бухгалтерском учете продавца.
Как уже было выше отмечено, для того, чтобы торговать через Интернет, необходимо создать виртуальную торговую площадку — сайт в Интернете. Это касается как реально действующих торговых фирм, которые наряду с обычным способом продажи товаров намерены торговать дистанционно, так и тех, кто планирует заниматься исключительно торговлей через интернет-магазин.
Если в компании имеются необходимые специалисты, то создать свой сайт организация-продавец может собственными силами, если же таковых не имеется, то к созданию сайта придется привлечь специалистов со стороны. Если исключительные права на созданный сайт передаются подрядчиком продавцу, то при выполнении всех остальных условиях, перечисленных в п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. N 153н (далее — ПБУ 14/2007), учитывать такой сайт торговая компания будет в составе своих нематериальных активов. Стоимость сайта, учитываемого в качестве НМА, будет погашаться постепенно посредством начисления амортизации.
После того как сайт создан, торговая компания должна зарегистрировать его под своим доменом. Плата за первичную регистрацию сайта будет включена продавцом в первоначальную стоимость сформированного НМА. Чтобы созданная торговая площадка была доступна всем желающим, организация-продавец должна заключить договор с провайдером, который разместит этот сайт на своем сервере.
Сами операции по продаже товаров через Интернет отражаются в бухгалтерском учете продавца, практически в том же порядке, как и при обычной продаже.
В соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н (далее — ПБУ 9/99), доходы от продажи товаров, реализованных через интернет-магазин, признаются выручкой торговой компании. Напоминаем, что в соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 одним из условий признания выручки в бухгалтерском учете продавца является переход права собственности на товар от продавца к покупателю.
В общем случае нормы ст. ст. 223 и 224 ГК РФ предусматривают, что право собственности на товар от продавца к покупателю переходит при его непосредственной передаче покупателю (если иное не вытекает из договора или закона).
Если из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, то обязанность продавца по передаче товара считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не предусмотрено иное (ст. 224 ГК РФ).
Однако при продаже через интернет-магазин товар, как правило, продается с условием о его доставке покупателю. В случае когда договор розничной купли-продажи заключен с условием о доставке товара покупателю, продавец обязан в установленный договором срок доставить товар в место, указанное покупателем, а если место доставки товара покупателем не указано, в место жительства гражданина или местонахождение юридического лица, являющихся покупателями (п. 1 ст. 499 ГК РФ).
Причем в соответствии с п. 2 ст. 499 ГК РФ договор розничной купли-продажи по общему правилу считается исполненным с момента вручения товара покупателю, а при его отсутствии — любому лицу, предъявившему квитанцию или иной документ, свидетельствующий о заключении договора или об оформлении доставки товара.
В случае когда договором не определено время доставки товара для вручения его покупателю, товар должен быть доставлен в разумный срок после получения требования покупателя (п. 3 ст. 499 ГК РФ).
Таким образом, при продаже товара по Интернету переход права собственности на товар от продавца к покупателю происходит именно в момент вручения товара последнему.
Следовательно, и выручка в бухгалтерском учете продавца от продажи товара также отражается в момент вручения товара покупателю.
Отражение выручки от продажи товаров, в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, производится на балансовом счете 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка».
Если товары в виртуальном магазине учитываются по цене приобретения, то финансовый результат от продажи товаров определяется как при оптовой торговле.
Вместе с тем розничные продавцы имеют право учитывать товар по продажным ценам, такое право им предоставляет п. 13 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н. Если товары в интернет-магазине учитываются по продажной цене, то финансовый результат определяется путем расчета так называемого реализованного наложения.
Расходы от продажи товаров признаются расходами по обычным видам деятельности и отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (далее — ПБУ 10/99).
Нужно сказать, что особенности виртуальной торговли связаны только с используемой формой оплаты товаров.
Если оплата производится наличными, то при продаже товара продавец обязан использовать контрольно-кассовую технику (далее — ККТ), такое требование установлено ст. 2 Федерального закона от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (далее — Закон N 54-ФЗ). Вместе с тем из этого правила есть и исключения. Так, на основании п. 2.1 ст. 2 Закона N 54-ФЗ розничные продавцы могут отказаться от применения ККТ. А раз это право связано с применением так называемой вмененки, то нужно определить подпадает ли торговля через интернет-магазин под данную систему налогообложения, которая, как известно, при введении ее на территории деятельности продавца подлежит обязательному применению.
Напомним, что система ЕНВД регулируется нормами гл. 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ). Статьей 346.27 НК РФ прямо предусмотрено, что в целях применения гл. 26.3 НК РФ к розничной торговле не относится реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети, в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины, телефонную связь и компьютерные сети. Аналогичные разъяснения на этот счет приведены в Письмах Минфина России от 13 сентября 2010 г. N 03-11-11/239, от 27 января 2009 г. N 03-11-06/3/11 и в ряде других.
Следовательно, осуществляя розничную продажу товаров через интернет-магазин, продавец может применять по выбору:
— общую систему налогообложения;
— упрощенную систему налогообложения.
Причем ни та ни другая не дает продавцу права работать без применения ККТ. А раз так, то применение ККТ при расчетах наличными при торговле через интернет-магазин является обязательным!
Обратите внимание! Согласно разъяснениям чиновников, содержащимся в Письме Минфина России от 24 января 2011 г. N 03-11-11/11, на «вмененку» может переводиться лишь розничная торговля товарами по образцам, выставленным на интернет-сайте, осуществляемая через объект торговли, который согласно инвентаризационным и правоустанавливающим документам является объектом стационарной торговой сети.
И еще одно
Торговля через Интернет тесно связана с доставкой товара, которая обычно осуществляется автотранспортом. Как известно, оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов при использовании налогоплательщиком не более 20 автомобилей в некоторых регионах также переведено на уплату ЕНВД. Следовательно, у контролеров всегда есть шанс рассматривать доставку товаров, осуществляемую самим продавцом, в качестве самостоятельного вида его деятельности, с которого он должен платить ЕНВД. О том, что такая точка зрения среди контролеров существует, говорят, например, положения Письма Минфина России от 31 января 2008 г. N 03-11-04/3/33. Однако по мнению автора, если доставка товаров осуществляется силами самого продавца, то доставку товаров следует рассматривать как услугу, сопутствующую дистанционной торговле, а не как отдельный вид деятельности. Кстати сказать, данный вывод полностью совпадает с точкой зрения Минфина России, изложенной чиновниками в Письме от 14 июля 2006 г. N 03-11-04/3/349.
Но вернемся к применению ККТ.
При продаже чек ККТ выдается на руки покупателю вместе с проданным товаром. Однако при виртуальной торговле товар, как правило, продается с условием о его доставке покупателю и у курьера не всегда имеется в наличии ККТ с автономным питанием. Поэтому при доставке товара курьером чек выбивается на ККТ заранее и вместе с товаром вручается курьеру. Если покупатель не отказывается от доставленного товара, то проблем не возникает. А если покупатель отказался (в практике такие случаи не редкость) от покупки? В этом случае, если в этот день не будет продажи товара на аналогичную сумму, продавцу необходимо оформить возврат. Напомним, что в соответствии с Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций» для оформления возврата денежных сумм покупателям по неиспользованным кассовым чекам применяется Акт формы N КМ-3.
Если же курьер обеспечен переносным кассовым аппаратом, то он же выполняет и обязанности кассира-операциониста. Разъяснения в отношении применения курьерами переносной кассовой техники приведены в Письме УФНС России по г. Москве от 29 июня 2007 г. N 22-12/61982.
Обратите внимание! При оплате товаров через курьера особое внимание нужно уделить тому, чтобы деньги, полученные курьером за доставленные товары, сдавались им в кассу продавца именно в тот день, дата которого указана на чеке ККТ, «пробитом» заранее. В противном случае не исключено, что продавец товара будет привлечен к мерам административной ответственности за «неоприходование налички». Согласно ст. 15.1 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях данное деяние влечет наложение административного штрафа:
— на должностных лиц в размере от 4 тыс. до 5 тыс. руб.;
— на юридических лиц от 40 тыс. до 50 тыс. руб.
Если расчеты за приобретенный товар осуществляются с помощью расчетных банковских карт, то продавец должен зарегистрироваться в системе электронных платежей и получить личный код. Помимо этого, продавцу необходимо заключить с обслуживающим банком договор интернет-эквайринга, на основании которого кредитная организация откроет продавцу специальный счет, куда будут поступать денежные средства от покупателей. Ежедневно банк по электронной почте направляет продавцу выписку о проведенных за день операциях. После получения выписки, подтверждающей, что покупатель оплатил заказанный товар, продавец доставляет товар покупателю. Следует отметить, что услуги банка не бесплатные. Поэтому за перевод денежных средств банк удерживает с продавца сумму комиссии, которая в бухгалтерском учете продавца в соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 относится к прочим расходам, а в налоговом учете на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) учитывается в составе внереализационных расходов.
Пример. Предположим, что на сайте продавца размещена информация о том, что покупатель может приобрести в интернет-магазине стиральную машину, стоимость которой составляет 17 700 руб., в том числе НДС — 2700 руб. Расчеты между покупателем и продавцом осуществляются посредством расчетных банковских карт. За перевод денежных средств банк взимает комиссию в размере 0,5% от стоимости покупки.
Доставка товара осуществляется силами сторонней организации, услуги доставки составляют 708 руб., в том числе НДС — 108 руб. Учет товара в интернет-магазине ведется по ценам приобретения, фактическая себестоимость стиральной машины составляет 10 000 руб.
В бухгалтерском учете продавца операции по продаже товара отражены в бухгалтерском учете следующим образом:
Дебет 57 Кредит 62 — 17 700 руб. — покупатель произвел оплату товара, заказанного по Интернету, через систему электронных платежей;
Дебет 51 Кредит 57 — 17 700 руб. — зачислены денежные средства от покупателя на счет продавца в качестве предварительной оплаты;
Дебет 76 Кредит 68 — 2700 руб. — начислен НДС;
Дебет 91-2 Кредит 76 — 88,50 руб. — отражена стоимость услуг банка;
Дебет 76 Кредит 51 — 88,50 руб. — сумма комиссии банка списана с расчетного счета продавца;
Дебет 62 Кредит 90-1 — 17 700 руб. — отражена выручка от продажи товара;
Дебет 90-3 Кредит 68 — 2700 руб. — начислен НДС при реализации товара;
Дебет 68 Кредит 76 — 2700 руб. — принят к вычету НДС, ранее начисленный с суммы предварительной оплаты;
Дебет 90-2 Кредит 41 — 10 000 руб. — списана стоимость проданной стиральной машины;
Дебет 44 Кредит 60 — 600 руб. — отражены расходы по доставке товара;
Дебет 19 Кредит 60 — 108 руб. — учтен НДС с услуг транспортной компании;
Дебет 68 Кредит 19 — 108 руб. — принят к вычету НДС с услуг перевозчика;
Дебет 60 Кредит 51 — 708 руб. — оплачены услуги транспортной организации;
Дебет 90-9 Кредит 99 — 5000 руб. — отражен финансовый результат от продажи стиральной машины.
* * *
Расчеты с использованием платежных систем, зарегистрированных в Интернете, представляют собой расчеты с использованием «электронного кошелька». Для того чтобы использовать данную систему расчетов, продавец должен зарегистрироваться в выбранной платежной электронной системе, заполнив специальную заявку, размещенную на сайте администратора системы, и заключить посреднический договор с агентством, которое в дальнейшем будет осуществлять перевод электронных денег. После регистрации продавец размещает на своем сайте информацию для покупателей, через какую систему следует производить расчеты за товар.
Покупатель, желающий приобрести товар, регистрируется в платежной системе, указанной на сайте продавца, и вносит деньги в банк, который перечисляет необходимую сумму на счет гарантийного агентства электронных платежей. Эти средства аккумулируются агентством в «электронном кошельке» покупателя. После оформления заказа денежные средства из «электронного кошелька» покупателя переводятся в «электронный кошелек» магазина. Гарантийное агентство за свои услуги по переводу денег также взимает комиссионное вознаграждение.
Обратите внимание! Несмотря на то что агентство переводит продавцу сумму, снятую с «электронного кошелька» покупателя, за минусом своего вознаграждения, доходом продавца признается вся сумма, снятая у покупателя вместе с комиссией агентства.
