ОФШОРНЫЕ КОМПАНИИ: ОСОБЕННОСТИ УЧАСТИЯ В ГРАЖДАНСКОМ ОБОРОТЕ
В. А. КАНАШЕВСКИЙ
Канашевский Владимир Александрович, профессор кафедры международного частного права МГЮА им. О. Е. Кутафина, доктор юридических наук.
Автор рассматривает понятие и признаки офшорных компаний, исследует вопросы их структуры, анализирует способы использования подобных компаний и особенности рассмотрения споров с их участием.
Ключевые слова: офшорная компания, офшорная территория, применимое право, бенефициар, номинальные директора и акционеры, коммерческое предприятие стороны, благоприятный налоговый режим.
Несмотря на активное использование офшорных компаний в международном бизнесе, этому институту не уделено достаточного внимания в работах по международному частному праву. Лишь немногие учебники и учебные пособия дают общее описание офшорных юрисдикций и зарегистрированных в них компаний <1>. Традиционно такие компании освещаются в литературе (как правило, в специализированных журналах со своей целевой аудиторией) преимущественно с точки зрения их использования в целях минимизации («оптимизации») налогообложения. С точки зрения международного частного права анализу должна подвергаться прежде всего частноправовая характеристика офшорных компаний: организационно-правовые формы офшорных компаний, особенности их участия в сделках и иных гражданско-правовых отношениях, структура органов управления, объем правоспособности компаний и особенности их ответственности. ——————————— —————————————————————— КонсультантПлюс: примечание. Учебник М. М. Богуславского «Международное частное право» включен в информационный банк согласно публикации — Юристъ, 2005 (5-е издание, переработанное и дополненное). —————————————————————— <1> См., напр.: Ануфриева Л. П. Международное частное право: Учеб. М., 2000. Т. 2. Особенная часть. С. 64 — 70; Богуславский М. М. Международное частное право: Учеб. 6-е изд., перераб. и доп. М., 2009. С. 194, 195; Международное частное право: Учеб. / Отв. ред. Г. К. Дмитриева. 3-е изд., перераб. и доп. М., 2010. С. 208 — 212.
Офшорной признается компания, зарегистрированная на территории какой-либо офшорной юрисдикции. Офшорные территории — это обычно островные государства и территории (Сейшельские Острова, Британские Виргинские острова и т. п.; буквальный перевод с англ. термина offshore — находящийся вдали от берега). Эксперты Организации экономического сотрудничества и развития составили список из 35 стран и территорий, являющихся банковским и налоговым раем. Основным критерием является отсутствие в этих странах и территориях налогообложения или взимание низких (минимальных) налогов на доходы от финансовой и иных видов деятельности, что использовалось резидентами других стран для бегства от налогов. Другим критерием явилось наличие четырех ключевых факторов, которые превращают ту или иную страну или территорию в офшорную: 1) наличие доходов от финансовой или иной деятельности, облагаемых по низкой или нулевой ставке; 2) отказ от предоставления информации о действующем режиме налогообложения; 3) отсутствие гласности относительно действующего режима, что не позволяет осуществлять контроль деятельности зарегистрированных в офшорной зоне компаний; 4) наличие корпоративного законодательства, позволяющего создавать компании под контролем иностранцев <2>. Такие страны (территории), как правило, не заключают международных соглашений о борьбе с уклонением от уплаты налогов и, таким образом, не обязаны участвовать в ней. К этому перечню характеристик офшорной территории следует добавить еще две: запрет компаниям вести бизнес в стране их регистрации и отсутствие межгосударственных договоров об избежании двойного налогообложения, поскольку зарегистрированные в офшорных юрисдикциях компании освобождены от уплаты местных налогов и не ведут там свой бизнес. В литературе, однако, встречается мнение об использовании договоров об избежании двойного налогообложения в отношениях с офшорными компаниями и юрисдикциями <3>. Полагаем, что в указанных ситуациях авторы говорят не об офшорных, а о так называемых квазиофшорных юрисдикциях. ——————————— <2> См.: Вахания В. Деятельность Группы органов банковского надзора по офшорам (ОГБС), Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и Форума финансовой стабильности (ФФС) в борьбе против преступности в сфере финансов // Право и экономика. 2004. N 8. С. 54. <3> См., напр.: Международное частное право: Учеб. / Отв. ред. Г. К. Дмитриева. С. 209, 210.
Квазиофшорными юрисдикциями принято считать юрисдикции, предлагающие благоприятные, благодаря низким ставкам, налоговые режимы, а также использование механизмов соглашений об избежании двойного налогообложения для уменьшения налогов на отдельные виды доходов (роялти, процентный доход, дивиденды и др.) <4>. Ярким примером такой юрисдикции является Кипр, где ставка налога на прибыль составляет 10% и с которым у России подписано Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал 1998 г. Другими примерами квазиофшорных юрисдикций являются Люксембург, Нидерланды, Швейцария. Компании, зарегистрированные в квазиофшорных юрисдикциях, обязаны платить налоги по месту их регистрации и сдавать там бухгалтерскую отчетность. ——————————— <4> См.: Гуро Л. Выбор оптимальной юрисдикции в налоговом планировании // Налоги и налоговое планирование. 2011. N 1 (СПС «Гарант»); Офшорные юрисдикции — 2010 / Roche&Duffay; // www. roche-duffay. ru/articles/pdf/Offshore%20zones%202010.pdf. С. 4, 5.
Преимуществами использования квазиофшорных компаний является их более положительный имидж в деловых кругах за счет регистрации в странах с хорошей репутацией. Одним из главных недостатков таких компаний является высокая стоимость сопровождения их деятельности (администрирования). В связи с этим квазиофшорные компании зачастую выступают в качестве своеобразного фасада, тогда как офшорные являются конечным звеном в холдинговой структуре, аккумулирующим денежные средства (в этом случае квазиофшорная компания является дочерней по отношению к офшорной материнской компании). Российское законодательство содержит положения об офшорных зонах. В частности, Минфином России утвержден Перечень офшорных зон <5> (включает 42 офшорные зоны) в рамках реализации специальных антиофшорных мер. Так, ставка налога на дивиденды, полученные российскими организациями от учрежденных за рубежом дочерних компаний, — 0% (при этом российская компания не менее одного года должна владеть не менее 50% уставного капитала иностранной компании — подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ). Однако, если иностранная компания учреждена в офшорной зоне, входящей в утвержденный Минфином России Перечень, ставка налога на дивиденды составит 9% (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ). ——————————— <5> См.: Перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны), утв. Приказом Минфина России от 13.11.2007 N 108н (в ред. от 02.02.2009) // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2007. N 50.
Итак, характеристиками офшорной компании являются: максимально упрощенная система регистрации; незначительная сумма уставного капитала (на практике уставный капитал компании чаще всего остается неоплаченным, так как контроль со стороны государственных органов в офшорных зонах отсутствует <6>); освобождение от уплаты налогов (обычно для поддержания компании требуется уплата фиксированного ежегодного регистрационного взноса); освобождение от сдачи бухгалтерской отчетности (в безналоговых юрисдикциях); запрет на ведение бизнеса в стране регистрации. ——————————— <6> См.: Фролова Т. С. Офшоры. Как оптимизировать налогообложение? // Горячая линия бухгалтера. 2008. N 22; СПС «Гарант».
Структура органов управления офшорной компании, в отличие от структуры компаний в налоговых юрисдикциях, включает в себя номинального директора и номинальных акционеров. Реальным владельцем компании является бенефициар, который не фигурирует в учредительных документах, но имеет полный контроль над номинальным директором и номинальными акционерами, действующими по его инструкциям на основании заключенного с бенефициаром конфиденциального соглашения — трастовой декларации. Номинальные акционеры, таким образом, владеют акциями компании номинально, в пользу бенефициара. Для минимизации риска недобросовестного распоряжениями акциями компании номинальный акционер подписывает недатированное передаточное распоряжение о передаче акций бенефициару. В случае необходимости реальный владелец — бенефициар датирует документ и становится юридическим владельцем компании. Структура органов управления компании включает в себя также секретаря. Как правило, его функции выполняет компания, отвечающая за документооборот офшорной компании, — секретарская компания. Офшорная компания ведет реестр акционеров, в котором указываются имена и адреса акционеров, акции, которыми владеют акционеры, даты внесения записей в реестр. Вопрос о выпуске компаниями сертификатов акций в различных юрисдикциях решается по-разному. Например, в Великобритании и на Кипре установлена обязанность компаний выпускать сертификаты акций, тогда как на Сейшельских и Британских Виргинских островах такой обязанности у компаний нет <7>. ——————————— <7> См.: Выпуск компанией сертификатов акций / Roche&Duffay; // www. roche-duffay. ru/articles/pdf/Share%20Certificates%20Issueing. pdf. С. 2.
В некоторых юрисдикциях продолжают выпускаться акции на предъявителя. Например, «в княжестве Лихтенштейн можно открыть компанию, акции которой выписываются на предъявителя. Владельцем акции считается тот, кто пришел и предъявил акцию с номером на собрании акционеров: это может быть сам владелец, а может — его адвокат. Более того: такую номерную акцию можно без всякого юридического договора передать любому лицу» <8>. Встречаются утверждения, что «законодательство всех юрисдикций, кроме Гонконга, позволяет выпускать акции на предъявителя, для которых предусмотрен особый порядок обращения и хранения (на Британских Виргинских островах они должны храниться у попечителя, на Белизе и Невисе <9> — у зарегистрированного агента). Только Сейшельские Острова в настоящее время пока еще допускают свободный выпуск акций на предъявителя с правом хранения их у фактического владельца» <10>. ——————————— <8> См.: Альбац Е. Чисто конкретный кандидат // http://newtimes. ru/articles/detail/50206. <9> Остров Невис входит в Федерацию Сент-Китс и Невис и имеет самостоятельное офшорное законодательство. <10> См.: Гуро Л. Выбор оптимальной юрисдикции в налоговом планировании // Налоги и налоговое планирование. 2011. N 1; СПС «Гарант».
Организационно-правовые формы офшорных компаний разнообразны. Наиболее распространенной является компания международного бизнеса (International Business Company — IBC). В такой форме создаются компании в классических офшорных юрисдикциях (Багамские Острова, Белиз, Британские Виргинские острова, Сейшельские Острова и др.). В некоторых юрисдикциях имеются схожие организационно-правовые формы, например компания с ограниченной ответственностью в Невисе, корпорация в Панаме. Общим для различных типов офшорных компаний является ограниченная ответственность участников по долгам компании — обычно участники несут ответственность только в пределах принадлежащих им вкладов. Офшорные компании часто используются в качестве холдинговых/субхолдинговых. Данная практика является распространенной в России в силу целого ряда ее преимуществ. Во-первых, управление такой компанией осуществляется по западным стандартам, с присущей западным компаниям корпоративной структурой. Между акционерами офшорной компании заключаются акционерные соглашения (shareholder’s agreements), которые подчиняются иностранному (как правило, английскому) праву и юрисдикции иностранных судов или международных арбитражей. Во-вторых, сделки с акциями офшорных компаний осуществляются с минимальными затратами времени и средств, что важно при необходимости быстро продать активы или бизнес, находящиеся в России. В-третьих, при продаже долей/акций офшорной компании не придется уплачивать налог, так как налогообложение дохода в офшорной юрисдикции отсутствует. В-четвертых, полученные офшорной холдинговой компанией дивиденды не облагаются налогами на доходы в офшорной юрисдикции, а при выплате российской компанией дивидендов в пользу иностранной (в частности, кипрской) компании налогообложение в России осуществляется по пониженной ставке. В-пятых, власти офшорных юрисдикций не раскрывают информацию о бенефициарах (реальных владельцах) офшорных холдинговых компаний. Использование иностранного права и иностранной юрисдикции является одним из распространенных преимуществ учреждения офшорной компании. В первую очередь действующее в офшорной юрисдикции иностранное корпоративное право (нередко английское право или одна из его версий) предоставляет акционерам компании большую гибкость в определении правил своих взаимоотношений и в ведении бизнеса. Продажа акций офшорной компании также подчиняется иностранному праву, предоставляющему уникальные механизмы. Речь идет об институтах гарантий и заверений (warranties and representations), предварительных условий (preconditions), возмещения убытков и компенсации потерь (indemnity) и др. Передача споров между акционерами офшорной компании иностранному суду или зарубежному коммерческому арбитражу является гарантией соблюдения конфиденциальности информации и справедливого разрешения конфликта. С точки зрения российского международного частного права офшорная компания является иностранной, правовой статус ее определяется по законодательству места регистрации (ст. 1202 ГК РФ). Каких-либо специальных положений о статусе офшорных компаний российское законодательство не содержит, хотя выдвигались предложения об ограничении правоспособности офшорных компаний. В частности, Концепция развития гражданского законодательства Российской Федерации <11> предусматривала: «Действующее законодательство не устанавливает никаких особенностей правоспособности иностранных юридических лиц, зарегистрированных в офшорных зонах — на территории иностранных государств, предоставляющих льготный режим налогообложения и (или) не требующих предоставления или раскрытия информации при проведении финансовых операций. Между тем офшорные компании нередко используются для злоупотреблений в гражданском обороте (искусственное создание мнимого добросовестного приобретателя, сокрытие незаконных манипуляций с долями и акциями, «рейдерские захваты» и т. п.). Поэтому целесообразно обсудить вопрос о возможности законодательно закрепить в качестве дополнительного условия признания российским правопорядком правоспособности офшорных компаний их регистрацию в Едином государственном реестре юридических лиц с обязательным раскрытием информации об учредителях (участниках) и выгодоприобретателях. Лишь при наличии такой регистрации и раскрытии указанной информации офшорная компания вправе осуществлять свою деятельность на российской территории, в том числе совершать сделки, приобретать имущество в собственность и т. д.». Соответствующие изменения предлагалось внести в часть первую ГК РФ, однако они не были поддержаны законодателем. ——————————— <11> Концепция подготовлена на основании Указа Президента РФ от 18.07.2008 N 1108 «О совершенствовании Гражданского кодекса Российской Федерации» // www. privlaw. ru.
Полагаем, что раскрытие информации об учредителях (участниках) и выгодоприобретателях офшорной компании трудно осуществить на практике. Во-первых, такому раскрытию препятствуют законы самих офшорных юрисдикций, запрещающие его. Во-вторых, между российскими органами и властями офшорных территорий отсутствуют международные соглашения об обмене информацией. Следовательно, проверить достоверность сообщенных российским или иностранным лицом сведений не представляется возможным. В-третьих, указанный запрет легко обойти на практике. В частности, бенефициаром может выступить другая офшорная компания, в результате реальные собственники останутся неизвестными. Можно также легко спрогнозировать появление на практике «номинальных бенефициаров», функции которых могут выполнять все те же сотрудники секретарских компаний из офшорных юрисдикций. В результате чего эффект от предлагавшихся нововведений может выразиться лишь в некотором усложнении структуры офшорных компаний за счет появления дополнительных звеньев, а раскрытия требуемой информации все равно не произойдет. Следует заметить, что в проект ГК РФ введено новое правило — п. 4 ст. 1202, цель которого приблизить режим ответственности иностранных (в том числе, очевидно, офшорных) компаний к режиму ответственности российских юридических лиц. Согласно п. 4 ст. 1202 ГК РФ, «если учрежденное за границей юридическое лицо осуществляет свою предпринимательскую деятельность преимущественно на территории Российской Федерации, к требованиям об ответственности по обязательствам юридического лица его учредителей, участников, других лиц, которые имеют право давать обязательные для этого юридического лица указания или иным образом имеют возможность определять его действия, применяется российское право либо по выбору кредитора — личный закон такого юридического лица» <12>. Данное нововведение, очевидно, нацелено на применение совместно с правилами российского права о субсидиарной ответственности учредителей, участников, других лиц, которые имеют право давать обязательные для этого юридического лица указания в случаях, предусмотренных законом <13>. ——————————— <12> Проект Федерального закона «О внесении изменений в части первую, вторую, третью и четвертую Гражданского кодекса Российской Федерации, а также в отдельные законодательные акты Российской Федерации» // Российская газета. 2012. 7 февр. <13> См., напр.: п. 3 ст. 56 ГК РФ в действующей редакции, п. 2 ст. 66, ст. 53.4 проекта ГК РФ.
Вместе с тем названное правило не способно существенно повлиять на деятельность в России офшорных компаний в силу того, что их учредителями и участниками, как правило, выступают номинальные лица — граждане соответствующих офшорных юрисдикций. В связи с этим отсутствует механизм реального привлечения таких лиц к субсидиарной ответственности. Что касается «других лиц, которые имеют право давать обязательные для этого юридического лица указания или иным образом имеют возможность определять его действия», под определение таких лиц подпадают бенефициары, информация о которых не может быть разглашена. Вопрос о правоспособности офшорной компании интересен в связи с применением международных конвенций, регулирующих различные виды международных контрактов, в частности Венской конвенции о договорах международной купли-продажи товаров 1980 г., Оттавской конвенции о международном финансовом лизинге 1988 г., участницей которых является Россия. Указанные Конвенции при определении сферы их действия используют термин «коммерческое предприятие стороны», который характеризует не субъект права, а место основной деятельности стороны, постоянное место осуществления деловых операций (place of business). Этот термин используется также в законодательстве РФ. Согласно Закону РФ от 07.07.1993 N 5338-1 «О международном коммерческом арбитраже» в международный коммерческий арбитраж «могут по соглашению сторон передаваться споры из договорных и других гражданско-правовых отношений, возникающие при осуществлении внешнеторговых и иных видов международных экономических связей, если коммерческое предприятие (выделено мной. — В. К.) хотя бы одной из сторон находится за границей». Таким образом, для применения Конвенций должна приниматься во внимание не государственная принадлежность сторон сделки, а место ведения ими своей деятельности. Критерий «коммерческое предприятие стороны» закреплен также в Регламенте Международного коммерческого арбитражного суда при ТПП РФ (далее — МКАС) <14>. ——————————— <14> См.: п. 1 § 2 Регламента МКАС (утв. Приказом ТПП РФ от 18.10.2005 N 76) // СПС «Гарант».
Между тем практика показывает, что российские суды и арбитражи не исследуют вопрос о том, где находится коммерческое предприятие (place of business) конкретной компании — участника спора, а за основу принимается место регистрации компании. Так, в опубликованных решениях МКАС зачастую не содержится информация о месте основной деятельности компании, а лишь констатируется тот факт, что фирма является иностранной (очевидно, за основу принимается факт регистрации организации за рубежом) и что российский партнер также зарегистрирован в России. Место регистрации компании в большинстве случаев может совпадать с местом ведения ею своего бизнеса. Однако в практике МКАС встречаются дела, в которых местом регистрации некоторых иностранных партнеров являются Британские Виргинские острова и другие известные офшорные территории, что свидетельствует, скорее, в пользу офшорной природы зарегистрированных там компаний <15>. В соответствии же с законами офшорных территорий компании, в них зарегистрированные, не имеют право вести там свой бизнес, а следовательно, по определению не могут иметь в соответствующих государствах (территориях) своих коммерческих предприятий <16>. ——————————— <15> См., напр.: дело N 43/2004 (решение от 23.05.2005) // Практика Международного коммерческого арбитражного суда при ТПП РФ за 2005 г. / Сост. М. Г. Розенберг. М., 2006. <16> Правда, в большинстве таких случаев Венская конвенция применялась в составе российского права (п. 1 «b» ст. 1). Таким образом, достаточным для применения Венской конвенции было установление нахождения коммерческого предприятия российского лица в России.
Существуют между тем дела, в которых МКАС все же принимал во внимание фактический статус иностранного партнера, его место деятельности по исполнению конкретного контракта. Например, по одному из дел контракт был заключен в Москве и действия, связанные с исполнением контракта, осуществлялись в России, а стороны представляли собой офшорные компании, зарегистрированные российскими лицами. МКАС решил применять при рассмотрении данного дела российское законодательство, хотя обычно применяется право страны-продавца <17>. ——————————— <17> См.: Вилкова Н. Применимое право при разрешении споров из внешнеэкономических сделок // Хозяйство и право. 1995. N 11. С. 108, 109.
Таким образом, офшорные компании характеризуются рядом особенностей, что выделяет их среди иностранных юридических лиц, учрежденных в налоговых юрисдикциях. Это запрет на занятие предпринимательской деятельностью на территории государства их учреждения — офшорной зоны; наличие номинальных акционеров и директоров в структуре органов управления и контроля компании; наличие фигуры бенефициара, стоящего за компанией и фактически осуществляющего контроль компании; конфиденциальность сведений о бенефициарах компании и т. п. На практике это приводит зачастую к фактическому ограничению правоспособности офшорной компании, к признанию сделок, не имеющих хозяйственной цели и совершенных с офшорными компаниями, недействительными. Руководством для судов в этом вопросе является Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» <18>. ——————————— <18> Вестник ВАС РФ. 2006. N 12.
