——————————— <*> Данная статья подготовлена в рамках Программы стратегического развития ФГБОУ ВПО «Московский государственный юридический университет имени О. Е. Кутафина (МГЮА)»; НИР «Государственное регулирование экономической деятельности в условиях членства России в ВТО, Евразийском экономическом сообществе и Таможенном союзе», проект N 2.1.1.1.
Отнюкова Галина Дмитриевна, профессор кафедры предпринимательского права Московского государственного юридического университета имени О. Е. Кутафина (МГЮА), кандидат юридических наук.
В статье дается понятие услуг, рассматривается соотношение работ и услуг. В сфере международной торговли работы рассматриваются в качестве услуг. В статье обращается внимание на то, что для целей внешнеторговой деятельности важно отличать товары как вещи от услуг (работ). Услуга в отличие от товара физически не пересекает таможенную границу, в отношении ее не уплачиваются таможенные сборы. Автор рассматривает виды услуг, в том числе секторальные услуги, оказываемые (поставляемые) по правилам ВТО. Анализирует ограничения по доступу на рынок и ограничения по предоставлению национального режима для каждого способа поставки услуг.
Otnyukova Galina Dmitrievna, professor of the chair of entrepreneurial law of the Moscow state law university named after O. E. Kutafin, candidate of juridical sciences.
The article contains the concept of services, considers correlation of works and services. In the sphere of international trade the works are considered as services. The article draws attention to the fact that for the purposes of external trade activities it is important to delimit the goods as things and the services as works. The service as distinguished from the item of goods does not crosses the customs boundary physically, the related customs duty shall not be paid. The author considers types of services including sectoral services rendered under the WTO rules; analyses limitations related to the access to the market and limitations related to provision of the national regime for each means of rendering services.
Key words: services, means of rendering services, service provider.
ГК РФ не дает понятия услуг. Этот пробел восполняется другими законами. В ст. 2 Федерального закона от 13 октября 1995 г. N 157-ФЗ «О государственном регулировании внешнеторговой деятельности» <1> давалось такое понятие услуг: это предпринимательская деятельность, направленная на удовлетворение потребностей других лиц, за исключением деятельности, осуществляемой на основе трудовых правоотношений. Но такое понятие было слишком широким и расплывчатым. Ведь, в сущности, любая предпринимательская деятельность служит целям удовлетворения потребностей других лиц. Предприниматель производит товар не для себя, а для того, чтобы продать его покупателям, выполняет работы, оказывает услуги для заказчиков, клиентов. ——————————— <1> СЗ РФ. 1995. N 42. Ст. 3923 — утратил силу.
Указанный Закон определял, что услуги, работы, как и товары, могут быть объектом экспорта и импорта: экспорт — вывоз товара, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них, с таможенной территории Российской Федерации за границу без обязательства об обратном ввозе. Факт экспорта фиксируется в момент пересечения товаром таможенной границы Российской Федерации, предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности (ст. 2 указанного Закона). Подобный подход к услугам был некорректен, ведь услуга, в отличие от товара, физически не пересекает таможенную границу, в отношении ее не уплачиваются таможенные сборы <2>. Услуга оказывается на той или иной таможенной территории: весь вопрос только в том, какую территорию следует считать местом реализации услуги, соответственно, облагается ли оборот НДС в РФ. ——————————— <2> Критику спорного положения Закона см.: Отнюкова Г. Д. Понятие, виды и реализация услуг // Вестник университета Российской академии образования. 2002. N 2. С. 52.
С точки зрения налогового законодательства РФ место реализации услуг в пределах территории РФ в отношениях между российскими предпринимателями принципиального значения не имеет: налог (НДС) платят не по месту совершения сделок, а по месту регистрации, постановки налогоплательщика на налоговый учет. Иное дело, когда партнерами российских предпринимателей — граждан и юридических лиц являются иностранные услугодатели или получатели услуг. В таких случаях НДС взимается в бюджет РФ, если местом оказания услуг признается территория РФ. Статья 148 НК РФ предусматривает несколько способов определения места оказания услуг. Так, местом реализации (оказания) таких услуг, как консультационные, юридические, бухгалтерские, рекламные, маркетинговые, инжиниринговые, признается территория РФ, если покупатель услуг (работ) осуществляет деятельность на территории РФ. Например, иностранное юридическое лицо направило по электронной почте в адрес российской компании отчет об итогах маркетингового исследования рынка. Местом реализации такой услуги признается территория РФ. Это означает, что НДС будет платить в казну РФ за иностранного налогоплательщика, не состоящего на учете в налоговых органах РФ, российская компания — получатель услуг (налоговый агент) одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств своему иностранному партнеру (п. 4 ст. 174 НК РФ). Действующий Федеральный закон от 8 декабря 2003 г. N 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» <3> не дает понятия услуг, отказался и от определения экспорта и импорта услуг. Взамен появилось понятие внешней торговли услугами: это оказание услуг (выполнение работ), включающее производство, распределение, маркетинг, доставку услуг (работ) и осуществляемое предусмотренными законом способами. Обратим внимание, что работа рассматривается как разновидность услуги. ——————————— <3> СЗ РФ. 2003. N 50. Ст. 4850.
За основу этого понятия была взята ст. 28 Генерального соглашения о торговле услугами (General Agreement of Trade in Services), GATS (далее — ГАТС) <4>: согласно этой статье такие действия, как производство, распределение, маркетинг, продажа и доставка услуги, охватываются понятием «поставка услуги». ——————————— <4> Для России, как и для других членов Всемирной торговой организации (ВТО), ГАТС и иные соглашения в рамках ВТО составляют правовую основу ВТО. Соглашение о создании ВТО известно как Марракешское соглашение об учреждении ВТО от 15 апреля 1994 г. ВТО стала правопреемницей Генерального соглашения по тарифам и торговле (ГАТТ), подписанного 23 странами в 1947 г. ГАТС является приложением 1B к Марракешскому соглашению — http://www. wtb. ru. С 22 августа 2012 г. Россия стала членом ВТО на основе Протокола от 16 декабря 2011 г. «О присоединении Российской Федерации к Марракешскому соглашению об учреждении Всемирной торговой организации от 15 апреля 1994 г.» — совершено в Женеве 16.12.2011. Протокол ратифицирован Федеральным законом от 21 июля 2012 г. N 126-ФЗ // СЗ РФ. 2012. N 30. Ст. 4177.
По сути, аналогичное понятие, но не поставки, а торговли услугами, дано в ст. 1 Соглашения о торговле услугами и инвестициях в государствах — участниках единого экономического пространства <5> (далее — Соглашение о торговле услугами): торговля услугами — это оказание услуг, включающее в себя производство, распределение, маркетинг, продажу, доставку услуг. ——————————— <5> Межправительственное соглашение РФ, Беларуси и Казахстана. Москва. 9 декабря 2010 г. // СЗ РФ. 2012. N 4. Ст. 453.
Оказывающее услуги лицо названо не услугодателем, а поставщиком услуг: поставщик услуг — любое лицо, которое поставляет услугу в рамках осуществления деятельности и торговли услугами (далее услугодателя будем называть поставщиком услуг). Полагаем, что необходимо различать деятельность в сфере услуг как широкое понятие, включающее как действия, предшествующие оказанию услуг (маркетинг), так и собственно оказание услуг, включая способ исполнения обязательства по оказанию услуг (производство, доставка услуги). Понятие работ и услуг как деятельности дает НК РФ для целей налогообложения. Работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организаций и (или) физических лиц, а услугой — деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (ст. 38 НК РФ). Основной критерий разграничения работ и услуг следующий: создается ли в результате овеществленный результат. Если создается — мы имеем дело с договором о выполнении работ (подряда). Действия, не создающие овеществленного результата, относятся к услугам. Сама работа и момент передачи ее результата могут не совпадать. Например, заказчик получает изготовленные по его заказу вещи через несколько дней после завершения работы. Что касается услуг, они, как правило, потребляются в момент совершения соответствующих действий (например, образовательные, медицинские услуги). На синхронность, совмещенность во времени оказания услуг, требующих личного восприятия и потребления, обращается внимание в литературе <6>. ——————————— <6> Степанов Д. Услуги как объект гражданских прав // Российская юстиция. 2000. N 2. С. 16 — 17.
С учетом указанного критерия можно дать понятие услуг. Услуги — полезные действия предпринимателя (поставщика услуг), удовлетворяющие потребности кредиторов (заказчиков, клиентов) как таковые, не создающие овеществленного результата, который оставался бы в распоряжении клиента и обладал бы качествами самостоятельного объекта гражданских прав (оборотоспособностью). Отметим, что вопрос о разграничении работ и услуг, пожалуй, актуален в основном с научных позиций. Согласно же ГК РФ услуги — более широкое понятие, чем работы (ст. 779 ГК РФ). Итак, работы — вид услуг. В сфере международной торговли работы рассматриваются в качестве услуг. В Соглашении о торговле услугами строительные работы отнесены к услугам (приложение III к Соглашению о торговле услугами). Аналогичным образом эти работы признаны услугами в Перечне специфических обязательств, прилагаемых к ГАТС, в отношении Российской Федерации (приложение 1 к Протоколу от 16 декабря 2011 г. «О присоединении Российской Федерации к Марракешскому соглашению об учреждении Всемирной торговой организации от 15 апреля 1994 г.» <7>). ——————————— <7> Совершено в Женеве 16 декабря 2011 г. — Официальный интернет-портал правовой информации http://www. pravo. gov. ru (23.07.2012).
В широком смысле не только вещи, но и услуги, работы являются товарами. Товар — объект гражданских прав (в том числе работа, услуга, включая финансовую), предназначенный для продажи, обмена или иного введения в оборот (п. 1 ст. 4 Федерального закона от 26 июля 2006 г. N 135-ФЗ «О защите конкуренции») <8>. Однако для целей внешнеторговой деятельности важно отличать товары как вещи от услуг (работ). Товары физически пересекают таможенную границу, подлежат таможенной проверке, в отношении товаров оформляется таможенная декларация, взимаются таможенные платежи. Товары могут накапливаться, храниться на складах (в том числе таможенных). Услуги такими признаками не обладают. Если, например, на территории РФ иностранным подрядчиком возводится жилой дом, объектом таможенного оформления могут быть импортируемые строительные материалы и конструкции, но не сам возводимый объект недвижимости. ——————————— <8> СЗ РФ. 2006. N 31 (ч. 1). Ст. 3434.
ВИДЫ УСЛУГ
Услуги классифицируются по определенным критериям, в частности: услуги, требующие личного исполнения и личного их восприятия; по характеру совершаемых действий услуги могут быть фактическими и юридическими действиями; по предметно-отраслевому признаку (характеру деятельности поставщика услуг) различаются услуги связи, информационные, услуги по перевозке грузов и пассажиров, транспортно-экспедиционные, банковские, страховые и пр. В соответствии с Соглашением о торговле услугами услуги разграничиваются на секторальные, внутри сектора выделяются отдельные виды услуг. Более структурированы (с использованием цифровых и буквенных рубрик) услуги в приложении I к Протоколу от 16 декабря 2011 г. «О присоединении Российской Федерации к Марракешскому соглашению об учреждении Всемирной торговой организации от 15 апреля 1994 г.». Услуги сгруппированы в виде Перечня специфических обязательств, прилагаемых к ГАТС, в отношении Российской Федерации (далее — Перечень специфических обязательств РФ к ГАТС) и составляют следующие сектора: 1) деловые услуги; 2) услуги в области связи; 3) строительные и связанные с ними инженерные услуги; 4) дистрибьюторские услуги; 5) услуги в области образования; 6) услуги, связанные с охраной окружающей среды; 7) финансовые услуги; 8) услуги в области здравоохранения и социальной защиты; 9) услуги, связанные с туризмом и путешествиями; 10) услуги по организации досуга, культурных и спортивных мероприятий; 11) транспортные услуги. В свою очередь, например, 1-й секторальный блок «Деловые услуги» включает: a) профессиональные услуги — юридические, аудиторские, бухгалтерские, услуги в области налогообложения, архитектурные, инженерные; b) компьютерные и связанные с ними услуги; c) исследования и разработки в области общественных и гуманитарных наук; d) услуги, связанные с недвижимым имуществом; e) услуги по аренде (лизингу) без оператора; f) прочие услуги, связанные с предпринимательской деятельностью (это многочисленная — более 20 разновидностей — группа услуг от рекламных и услуг по исследованию рынка до услуг парикмахерских). Указанный классификатор содержит ссылки на группы (коды) «Предварительной классификации основных продуктов» (Provisional Central Product Classification), утвержденной Статистической комиссией ООН в феврале 1989 г. Например, услуги в области налогообложения относятся к сектору «Деловые услуги» — подсектору «Профессиональные услуги». Их конкретные виды составляют услуги по планированию налога на предпринимателей, услуги по подготовке и проверке корпоративного налога, услуги по подготовке и планированию личного подоходного налога <9>. ——————————— <9> Муранов А. И. Общий обзор обязательств России как будущего члена ВТО в отношении сектора услуг по налогообложению (налоговому консультированию) // Право ВТО. 2012. N 1. С. 26 — 46.
Как видно из данного Перечня, услуги в основном классифицируются по предметно-отраслевому признаку. Особо отметим деловые услуги, в частности профессиональные — они могут применяться в любом секторе экономики (например, юридические услуги в сфере транспорта, связи). Для отнесения услуг к профессиональным важное значение имеет квалификация специалистов — поставщиков услуг. В установленных законом случаях квалификация должна быть подтверждена соответствующим документом. Перечень специфических обязательств РФ к ГАТС предусматривает обязательства и ограничения по доступу на российский рынок иностранных поставщиков услуг и предоставлению им национального режима. При этом указываются ограничения по доступу на рынок и ограничения по предоставлению национального режима для каждого способа поставки услуг.
СПОСОБЫ ПОСТАВКИ (ОКАЗАНИЯ) УСЛУГ
Закон об основах регулирования внешнеторговой деятельности называет восемь способов осуществления внешней торговли услугами, в частности: — с территории Российской Федерации на территорию иностранного государства; — с территории иностранного государства на территорию Российской Федерации. В ГАТС критерии разграничения способов поставки услуг объединены. Например, вместо указанных двух способов поставки указан один — поставка с территории одного члена на территорию любого другого члена. В итоге п. 2 ст. I «Сфера применения и определения» ГАТС предусматривает четыре способа поставки: 1) с территории одного члена на территорию любого другого члена; 2) на территории одного члена потребителю услуг любого другого члена; 3) поставщиком услуг одного члена путем коммерческого присутствия на территории любого другого члена; 4) поставщиком услуг одного члена путем присутствия физических лиц члена на территории любого другого члена. Перечень специфических обязательств РФ по услугам к ГАТС предусматривает обязательства РФ и соответствующие ограничения для иностранных поставщиков услуг в зависимости от указанных способов поставки, которые определены так: (1) трансграничная поставка; (2) потребление за рубежом: (3) коммерческое присутствие; (4) присутствие физических лиц.
ГОСУДАРСТВЕННОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ ОГРАНИЧЕНИЯ ДОСТУПА НА РОССИЙСКИЙ РЫНОК ИНОСТРАННЫХ ПОСТАВЩИКОВ УСЛУГ
На территории единого экономического пространства (России, Беларуси и Казахстана) может быть организовано любое коммерческое присутствие, включая филиалы и представительства. В отношениях между этими странами в соответствии с Соглашением о торговле услугами (приложение IV) каждое ограничение доступа на рынки этих стран определяется со ссылкой на соответствующий национальный закон. В отношениях граждан ограничения касаются гражданства (например, нотариусами в РФ могут быть только граждане РФ), в отношении юридических лиц в основном — доли возможного участия в уставном капитале. Можно сказать, что ограничения, установленные национальными законами, перенесены в Перечень этих ограничений (приложение 4 к Соглашению о торговле услугами). Следовательно, специфика государственного регулирования доступа на рынок сохраняется в каждой из указанных стран. Перечень специфических обязательств РФ к ГАТС предполагает обязательства РФ обеспечивать свободный доступ на рынок иностранных поставщиков услуг и обязательства не вводить односторонне дополнительных ограничений, кроме перечисленных в указанном Перечне. Для иностранных компаний основным ограничением для многих (не для всех) видов оказываемых услуг является невозможность коммерческого присутствия в форме иной, чем создание на территории РФ юридического лица, приобретения доли участия в нем (такое ограничение предусмотрено, например, в сфере аудита, бухгалтерских услуг, в сфере налогового консультирования и др.). Что касается оказания услуг путем присутствия физических лиц (4-й способ поставки), Россия оставила за собой право самостоятельно регулировать миграцию, вводить визовый режим въезда физических лиц из стран — членов ВТО на территорию РФ. Она вместе с тем приняла обязательства по обеспечению возможности въезда в РФ иностранных граждан в порядке внутрифирменного перевода (на срок до трех лет, с возможным продлением), например, для работы в организации, созданной с иностранным участием, и въезда деловых посетителей (на срок до 90 дней), например, для проведения переговоров по поставке услуг.
НАЦИОНАЛЬНЫЙ РЕЖИМ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПО ОКАЗАНИЮ УСЛУГ НА ТЕРРИТОРИИ РФ
В отношениях стран — участниц Единого экономического пространства по секторальным услугам (11 секторов, указанных в приложении 3 к Соглашению о торговле услугами) РФ предоставляет национальный режим. Аналогичные обязательства приняли Беларусь и Казахстан. Исключения из национального режима установлены, в частности, в отношении: радиосвязи, включая спутниковую связь; дистрибьюторские услуги (может быть введена государственная монополия на производство и (или) оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции). Национальный режим деятельности по оказанию услуг предполагает, что ограничения, установленные российским законодательством для своих граждан и юридических лиц, обязательны для иностранных граждан, для различных форм иностранного присутствия. Если, например, гражданин Беларуси получил в РФ статус индивидуального предпринимателя, он по лицензируемым видам деятельности должен получить лицензию в РФ по правилам, действующим в РФ. Перечень специфических обязательств РФ к ГАТС предусматривает способы возможных ограничений национального режима. Укажем некоторые из них: — чаще всего указаны услуги, в отношении поставщиков которых РФ не принимает обязательств по предоставлению субсидий и других мер государственной поддержки (например, в отношении торговли ремесленными и иными товарами и объектами, относящимися к национальной культуре и самобытности, если такая торговля осуществляется путем коммерческого присутствия). Так, законодательством РФ может быть предусмотрено предоставление субсидий только субъектам малого предпринимательства РФ — гражданам и юридическим лицам, не находящимся под контролем иностранных лиц; — при оказании бухгалтерских услуг иностранной компанией или физическим лицом (трансграничная поставка или потребление услуги за рубежом) бухгалтерский отчет должен быть подписан аттестованным по законодательству РФ бухгалтером, работающим по контракту с юридическим лицом РФ; — при этих же способах поставки при оказании аудиторских услуг иностранным лицом (трансграничная поставка или потребление услуг за рубежом) РФ не принимает обязательств по доступу на российский рынок иностранных лиц в отношении обязательного аудита. Итак, работая в условиях национального режима, необходимо соблюдать требования, предъявляемые к предпринимательской деятельности на территории РФ. В частности, для приобретения статуса аудиторской организации обязательно членство в саморегулируемой организации аудиторов и аудиторских организаций (СРО). Будучи членом СРО, необходимо соблюдать требования законодательства, включая федеральные стандарты аудиторской деятельности, стандарты СРО. В силу ст. 426 ГК предприниматели, в том числе иностранные, оказывающие услуги на основе публичного договора, обязаны заключать такие договоры с любым потребителем и на одинаковых для всех условиях. При необоснованном отказе заключить договор возможен иск о понуждении заключить договор. За неисполнение обязанности заключить договор наступает ответственность в виде взыскания убытков (ст. 445 ГК РФ).
ЛИТЕРАТУРА
1. Межправительственное соглашение РФ, Беларуси и Казахстана. Москва. 9 декабря 2010 г. // СЗ РФ. 2012. N 4. Ст. 453. 2. Муранов А. И. Общий обзор обязательств России как будущего члена ВТО в отношении сектора услуг по налогообложению (налоговому консультированию) // Право ВТО. 2012. N 1. С. 26 — 46. 3. Отнюкова Г. Д. Понятие, виды и реализация услуг // Вестник университета Российской академии образования. 2002. N 2. С. 52. 4. СЗ РФ. 1995. N 42. Ст. 3923. 5. СЗ РФ. 2003. N 50. Ст. 4850. 6. СЗ РФ. 2006. N 31 (ч. 1). Ст. 3434. 7. СЗ РФ. 2012. N 30. Ст. 4177. 8. Степанов Д. Услуги как объект гражданских прав // Российская юстиция. 2000. N 2. С. 16 — 17.
