ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ ЕДИНОГО СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГА И ВЗНОСОВ
НА ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ ПЕНСИОННОЕ СТРАХОВАНИЕ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМИ
ЕДИНОГО НАЛОГА НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД
Э. В. АБРАМОВА
Абрамова Э. В., консультант по налогам ЗАО «BKR-Интерком-Аудит».
В соответствии с гл. 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) организации и индивидуальные предприниматели, применяющие этот режим налогообложения, не являются плательщиками единого социального налога. Суммы уплачиваемого единого налога распределяются по уровням бюджетной классификации и бюджетам государственных внебюджетных фондов.
Для налогоплательщиков-работодателей на основании п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения ЕСН являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением выплат индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Аналогичным образом определяется база и для исчисления взносов в ПФР в соответствии с Законом об обязательном пенсионном страховании.
Если налогоплательщик осуществляет только деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход, то, как уже сказано, он не является плательщиком ЕСН, но за ним сохраняется обязанность начисления взносов на обязательное пенсионное страхование. До 1 января 2006 г. на сумму уплаченных взносов могла быть уменьшена сумма исчисленного единого налога (не более чем на 50% от суммы налога).
С 1 января 2006 г. условия по исчислению единого налога ужесточаются: сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50% процентов и на сумму страховых платежей, и на сумму выплаченных пособий по временной нетрудоспособности.
Если налогоплательщик осуществляет виды деятельности, облагаемые и не облагаемые единым налогом, в которых заняты разные работники, то он должен вести раздельный учет выплат в пользу работников, занятых в разных видах деятельности. Начисление производится следующим образом:
1) с выплат в пользу работников по видам деятельности, облагаемым единым налогом, ЕСН не начисляется;
2) по видам деятельности, не облагаемым единым налогом, ЕСН начисляется в общеустановленном порядке;
3) взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются по всем видам деятельности. При этом страховые взносы с выплат по видам деятельности, облагаемым единым налогом, принимаются к вычету при расчете сумм единого налога.
Если одни и те же работники заняты в деятельности как облагаемой, так и не облагаемой единым налогом:
1) определяется доля налоговой базы (сумм выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, исчисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц), приходящаяся на виды деятельности, облагаемые и не облагаемые единым налогом, — пропорционально доле выручки от этих видов деятельности в общей сумме выручки;
2) взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются по всем видам деятельности со всех выплат в пользу работников, являющихся объектом налогообложения. К вычету при расчете суммы единого налога принимаются суммы взносов в доле, приходящейся на деятельность, облагаемую единым налогом;
3) с части налоговой базы, приходящейся на деятельность, облагаемую единым налогом, ЕСН не начисляется;
4) с части налоговой базы, приходящейся на деятельность, не облагаемую единым налогом, ЕСН начисляется в общеустановленном порядке.
Поскольку единый социальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются ежемесячно, долю налоговой базы, приходящуюся на разные виды деятельности, также нужно рассчитывать ежемесячно, исходя из сумм выручки, определенных нарастающим итогом с начала года. Суммы ЕСН и взносов в ПФР также рассчитываются нарастающим итогом.
Работодатели вправе добровольно уплачивать в Фонд социального страхования РФ страховые взносы на социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности (далее — страховые взносы) по тарифу в размере 3% налоговой базы, определяемой в соответствии с гл. 24 части второй НК РФ для соответствующей категории плательщиков. Согласно ст. 3 Закона N 190-ФЗ ФСС РФ будет полностью возмещать расходы по оплате больничных листов, если организация добровольно будет уплачивать взносы на социальное страхование.
Исходя из этого плательщики единого налога, вступившие в соответствии со ст. 3 Закона N 190-ФЗ в добровольные правоотношения по обязательному социальному страхованию работающих у них граждан и осуществляющие в течение налогового периода по единому налогу выплату таким гражданам пособий по временной нетрудоспособности полностью за счет средств ФСС РФ, лишаются права на уменьшение суммы исчисленного ими за соответствующий налоговый период единого налога на сумму выплаченных за этот же период времени из средств этого Фонда пособий по временной нетрудоспособности.
Уплата взносов начинается с месяца, когда подано заявление о регистрации, что сказано в п. 4 Правил добровольной уплаты взносов, которые утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 марта 2003 г. N 144 «О порядке добровольной уплаты в Фонд социального страхования Российской Федерации отдельными категориями страхователей страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» (далее — Правила добровольной уплаты взносов). Примерная форма такого заявления приведена в Приложении N 1 к письму ФСС РФ от 24 марта 2003 г. N 02-10/05-1795 «О реализации Постановления Правительства Российской Федерации от 5 марта 2003 года N 144».
А в каком порядке и в какие сроки уплачиваются добровольные взносы? В п. 7 Правил добровольной уплаты взносов сказано, что сумма, подлежащая перечислению в ФСС, определяется так: из суммы начисленных страховых взносов нужно вычесть расходы по оплате больничных. В том случае, когда сумма расходов на выплату пособий по временной нетрудоспособности превышает сумму начисленных страховых взносов, Фонд в общеустановленном порядке выделяет работодателю недостающие средства.
При переходе на обычный режим налогообложения налогоплательщики обязаны уплачивать налоги и сборы (включая ЕСН) в общеустановленном порядке. А это означает, что пособия по больничным листам Фондом будут возмещаться работодателю в полном размере. Поэтому ему не нужно продолжать делать добровольные отчисления с начала месяца, в котором работодатель перешел к обычной системе налогообложения (п. 9 Правил добровольной уплаты взносов).
Организации, которые применяют специальные налоговые режимы и добровольно уплачивают страховые взносы в ФСС РФ, должны представлять в региональные отделения Фонда по месту регистрации отчет по форме N 4а-ФСС РФ. Делать это надо в те же сроки, что и расчетную ведомость 4-ФСС, то есть не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.
Обратите внимание, что в расчетах авансовых платежей и декларациях по ЕСН налогоплательщик должен указать в качестве налоговой базы не всю сумму выплат в пользу работников, а только ту их часть, которая приходится на деятельность, не облагаемую единым социальным налогом.
В расчетах же авансовых платежей и декларациях по взносам в ПФР в качестве налоговой базы указывается вся сумма выплат по видам деятельности как облагаемым, так и не облагаемым единым налогом. Таким образом, данные, указанные в этих документах, не будут совпадать. Поэтому при сдаче расчетов в налоговый орган налогоплательщик должен представить пояснительную записку, в которой отразить расчет налоговой базы по ЕСН и сумм налоговых вычетов (взносов в ПФР) по видам деятельности, не облагаемым единым налогом.
Такая же ситуация возникает и в случае использования разных работников в деятельности, облагаемой и не облагаемой единым налогом, так как ЕСН начисляется только по выплатам в рамках деятельности, не облагаемой единым налогом, а взносы в ПФР начисляются с выплат по всем видам деятельности. Поэтому налогоплательщик также должен представить пояснительную записку с указанием сумм выплат и начисленных взносов в ПФР по разным видам деятельности.
Пример 1
Организация осуществляет два вида деятельности, один из которых облагается ЕНВД. В обоих видах деятельности заняты одни и те же работники. Сумма ЕНВД, исчисленного за налоговый период, составила 12000 рублей. Сумма взносов на обязательное пенсионное страхование — 16000 рублей. Сумма выплаченных из собственных средств пособий по временной нетрудоспособности (в части, приходящейся на деятельность, облагаемую ЕНВД) — 1000 рублей.
Сумма выручки от деятельности, облагаемой ЕНВД, за налоговый период составила 400000 рублей, сумма выручки от деятельности, не облагаемой ЕНВД, — 300000 рублей.
Доля выручки от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общей сумме выручки:
400000 / (400000 + 300000) x 100% = 57,1%.
Доля взносов в ПФР, приходящаяся на деятельность, облагаемую ЕНВД:
16000 x 57,1% = 9136 рублей.
Максимальная сумма, на которую налогоплательщик может уменьшить сумму ЕНВД:
12000 x 50% = 6000 рублей.
В 2005 г.: сумма взносов в ПФР, приходящаяся на деятельность, облагаемую ЕНВД, превышает 50% от суммы ЕНВД, поэтому налогоплательщик уменьшает сумму ЕНВД только на 50% (16000 x 50% > 6000).
Сумма ЕНВД к уплате: 12000 — 6000 — 1000 = 5000 рублей.
В 2006 г.: сумма взносов в ПФР и выплаченных из собственных средств пособий по временной нетрудоспособности (в части, приходящейся на деятельность, облагаемую ЕНВД) превышает 50% от суммы ЕНВД: (16000 + 1000) x 50% > 6000, поэтому налогоплательщик уменьшает сумму ЕНВД только на 50%.
Сумма ЕНВД к уплате: 12000 — 6000 = 6000 рублей.
У налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы, не подлежит обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование общая сумма пособия, установленная федеральным законом, — в настоящее время 15000 рублей за полный календарный месяц. Если организации, предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, начислят пособие по временной нетрудоспособности свыше 15000 рублей, то сумма превышения не является государственным пособием и, как уже было сказано, подлежит обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование. При этом следует отметить, что к налогоплательщикам, применяющим специальные налоговые режимы, п. 3 ст. 236 НК РФ не применяется.
В соответствии со ст. 6 Закона об обязательном пенсионном страховании страхователями признаются лица, производящие выплаты физическим лицам (организации, индивидуальные предприниматели, физические лица), а также индивидуальные предприниматели и адвокаты. В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Индивидуальные предприниматели уплачивают суммы страховых взносов за свое страхование в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации в виде фиксированного платежа. Размер фиксированного платежа в расчете на месяц устанавливается исходя из стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством Российской Федерации. Порядок и сроки исчисления и уплаты фиксированных платежей в размере, превышающем минимальный размер, определяются Правительством Российской Федерации. При расчете страхового взноса целесообразно использовать Постановление Правительства Российской Федерации от 11 марта 2003 г. N 148 «Об утверждении Правил исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в размере, превышающем минимальный размер фиксированного платежа» и Разъяснение к нему, утвержденное Постановлением Правления ПФР от 21 июня 2003 г. N 90п «Об утверждении Разъяснения о порядке применения Правил исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в размере, превышающем минимальный размер фиксированного платежа, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 11.03.2003 N 148».
Минимальный размер фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии установлен в размере 150 рублей в месяц (из которых на финансирование страховой части трудовой пенсии направляется 100 рублей, а на финансирование накопительной части трудовой пенсии — 50 рублей) и является обязательным для уплаты указанными страхователями (ст. 28 Закона об обязательном пенсионном страховании).
При этом начисление и уплата фиксированного платежа не зависят от количества видов деятельности и индивидуальные предприниматели обязаны уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в сумме 1800 рублей в год (по 150 рублей в месяц) независимо от количества осуществляемых ими видов деятельности.
Согласно Правилам, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 11 марта 2003 г. N 148 «Об утверждении Правил исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в размере, превышающем минимальный размер фиксированного платежа», размер фиксированного платежа на месяц рассчитывается путем деления стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством Российской Федерации, на 12.
При этом, в случае если рассчитанный на месяц в указанном порядке размер фиксированного платежа не превышает минимального размера фиксированного платежа, уплата фиксированного платежа осуществляется в минимальном размере.
До утверждения Правительством РФ стоимости страхового года согласно п. 5 Разъяснения страхователи осуществляют уплату фиксированных платежей в минимальном размере, установленном п. 3 ст. 28 Закона N 167-ФЗ.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 31 мая 2005 г. N 345 «О стоимости страхового года на 2005 год» стоимость страхового года на 2005 г. была утверждена в размере 1209 рублей 60 копеек, или 100,80 рубля в месяц, то есть меньше установленного минимального размера, обязательного для уплаты фиксированного платежа. Исходя из этого уплата страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа за 2005 г. осуществляется всеми индивидуальными предпринимателями в размере, установленном ст. 28 Закона об обязательном пенсионном страховании.
Постановлением Правления Пенсионного фонда Российской Федерации от 22 июля 2004 г. N 98п «Об утверждении Порядка регистрации в территориальных органах ПФР страхователей, уплачивающих страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации в виде фиксированных платежей» утвержден новый Порядок регистрации в территориальных органах Пенсионного фонда страхователей, уплачивающих страховые взносы в Пенсионный фонд в виде фиксированного платежа.
Как уже было сказано, после того как ЕНВД рассчитан, нужно не забыть, что его можно уменьшить на сумму пособий по социальному страхованию, выплаченных за счет средств налогоплательщика, и на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, но не более чем на 50% от начисленной суммы ЕНВД. Но индивидуальный предприниматель может уменьшить ЕНВД не только на сумму страховых взносов, уплаченных при выплате вознаграждений работникам, но и на фиксированные платежи, которые он уплатил за свое страхование.
Пример 2
ПБОЮЛ Краснов И. И. оказывает услуги общественного питания. Площадь зала обслуживания посетителей в кафе равна 100 квадратным метрам. У предпринимателя работают семь работников. За I квартал сумма выплат наемным работникам составила 140000 рублей. С них уплачены взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 20000 рублей. За каждый месяц квартала предприниматель уплатил фиксированный страховой платеж в сумме 150 рублей, всего — 450 рублей.
Рассчитаем сумму вмененного дохода.
Месячная базовая доходность для данного вида деятельности равна 1000 рублей на 1 квадратный метр площади. Допустим, что значение К2, установленное нормативным актом муниципального округа, равно 0,9. Значение коэффициента-дефлятора К1 на 2006 г. равно 1,132.
Следовательно, налоговая база за три месяца равна:
(1000 рублей x 100 кв. м x 0,9 x 1,132) x 3 месяца = 305640 рублей.
Сумма единого налога за I квартал равна:
305640 рублей x 15% = 45846 рублей.
Предприниматель имеет право уменьшить полученную сумму:
45846 рублей x 50% = 22923 рубля.
В то же время фактические расходы на обязательное пенсионное страхование составляют 20450 рублей (20000 + 450), а 20450 < 22923.
Получается, за I квартал ПБОЮЛ Краснов должен заплатить в бюджет ЕНВД в сумме 25396 рублей (45846 — 20450).
Пример 3
Индивидуальный предприниматель осуществляет деятельность, облагаемую ЕНВД. Сумма исчисленного ЕНВД за налоговый период составила 12000 рублей. Сумма уплаченных за налоговый период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на работников составила 4000 рублей, сумма фиксированного платежа предпринимателя — 600 рублей. Сумма выплаченных из собственных средств пособий по временной нетрудоспособности — 2000 рублей.
2005 г.: Общая сумма взносов в ПФР: 4000 + 600 = 4600 рублей, это меньше, чем 50% от суммы ЕНВД (12000 x 50% = 6000 рублей). Поэтому предприниматель может уменьшить сумму ЕНВД на всю сумму уплаченных взносов в ПФР.
Сумма ЕНВД к уплате: 12000 — 4600 — 2000 = 5400 рублей.
2006 г.: Общая сумма взносов в ПФР: 4000 + 600 = 4600 рублей.
Общая сумма взносов в ПФР и пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных из собственных средств, составила: 4600 + 2000 = 6600 рублей, это больше, чем 50% от суммы ЕНВД.
Поскольку предприниматель может уменьшить сумму ЕНВД только на сумму 12000 x 50 % = 6000 рублей, сумма ЕНВД к уплате: 12000 — 6000 = 6000 рублей.
Согласно ст. 346.28 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, подпадающие под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, обязаны уплачивать единый налог по месту осуществления такой деятельности.
Обязанность по уплате страховых взносов в виде фиксированного платежа возникает у индивидуального предпринимателя с момента приобретения им указанного статуса и не связана с получением дохода от предпринимательской деятельности. Такое решение вынесено ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 14 октября 2004 г. N А17-1336/2357/5. Аналогичного мнения придерживается и ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 10 ноября 2004 г. N Ф04-7896/2004(6129-А02-7). Также согласно п. 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11 августа 2004 г. N 79 (далее — письмо N 79) индивидуальный предприниматель, зарегистрированный в установленном законом порядке, обязан уплачивать страховые взносы в виде фиксированного платежа, независимо от того, осуществляет ли он предпринимательскую деятельность. Поэтому уплачивать его должны даже те граждане, которые вообще не получают никаких доходов. В этом же пункте письма N 79 суд уточнил, что предприниматель вправе уплачивать фиксированный взнос как частями — по итогам каждого месяца, так и единовременно — в конце года.
Федеральным законом Российской Федерации от 2 декабря 2004 г. N 157-ФЗ «О внесении изменения в статью 28 Федерального закона «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» внесено изменение в Федеральный закон от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», касающееся установления сроков уплаты страховых взносов в виде фиксированного платежа. Теперь страховые взносы в виде фиксированного платежа в минимальном размере должны быть уплачены не позднее 31 декабря текущего года.
Постановлением Правительства РФ от 26 сентября 2005 г. N 582 «Об утверждении Правил уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в минимальном размере» (далее — Постановление N 582) был утвержден порядок уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в минимальном размере индивидуальными предпринимателями, адвокатами, частными детективами, занимающимися частной практикой нотариусами.
Исходя из п. 4, 6, 7, 8 Постановления N 582 следует, что уплата фиксированного платежа может осуществляться единовременно за текущий календарный год в размере, равном годовому размеру платежа, или частями в течение года в размерах не менее месячного размера платежа. Фиксированный платеж в полном размере уплачивается не позднее 31 декабря текущего календарного года. Уплата фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии осуществляется отдельными платежными поручениями путем зачисления его на счета территориальных органов Пенсионного фонда РФ по месту регистрации страхователей.
Отметим, что, по мнению судей, изложенному в п. 6 письма N 79, фиксированный взнос в ПФР должны перечислять и предприниматели-пенсионеры. Судьи указали, что с момента назначения трудовой пенсии лицу, ранее зарегистрированному в установленном порядке в качестве индивидуального предпринимателя, не прекращается его обязанность по уплате страховых взносов, которые продолжают учитываться на его индивидуальном лицевом счете и в связи с уплатой которых производится перерасчет размера пенсии. Пункт 3 ст. 17 Федерального закона от 17 декабря 2001 г. N 173-ФЗ «О трудовых пенсиях в Российской Федерации» (далее — N 173-ФЗ) во взаимосвязи со ст. 3, 10 данного Закона и ст. 7 Закона N 167-ФЗ устанавливает, что в случае продолжения трудовой деятельности застрахованными лицами после назначения пенсии им по их заявлению производится перерасчет размера страховой части трудовой пенсии по старости (по инвалидности) при условии, что ими уплачиваются страховые взносы в ПФР. А п. 10 ст. 17 Закона N 173-ФЗ установлен порядок перерасчета накопительной части трудовой пенсии.
Исходя из вышесказанного, гражданин, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, при любых обстоятельствах обязан уплачивать фиксированный взнос, поскольку действующим законодательством не предусмотрено освобождение индивидуального предпринимателя от уплаты страховых взносов в ПФР после достижения им пенсионного возраста. Аналогичного мнения придерживается ФАС Северо-Западного округа в Постановлениях от 12 апреля 2004 г. N А26-7208/03-211, от 1 июня 2004 г. N А26-7327/03-24.
Однако в п. 3 Постановления N 582 определен перечень страхователей, которые фиксированный платеж не уплачивают:
— страхователи, являющиеся получателями пенсий, установленных в соответствии с Законом Российской Федерации «О пенсионном обеспечении лиц, проходивших военную службу, службу в органах внутренних дел, Государственной противопожарной службе, органах по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, учреждениях и органах уголовно-исполнительной системы, и их семей»;
— страхователи за период, в течение которого ими не осуществлялась соответствующая деятельность в связи с уходом за ребенком до достижения им возраста полутора лет.
В соответствии с п. 2 Постановления N 582 минимальный размер фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии составляет 150 рублей в месяц, из них 100 рублей направляется на финансирование страховой части трудовой пенсии, 50 рублей — на финансирование накопительной части трудовой пенсии, как уже было сказано.
Налогоплательщики, уплачивающие ЕНВД, могут прекратить деятельность, облагаемую единым налогом, причем не обязательно к концу месяца. В этом случае, по мнению Минфина России, в месяце, в котором деятельность, подпадающую под ЕНВД, перестали осуществлять, единый налог нужно заплатить в полном объеме — из расчета за целый месяц. Об этом говорилось в письме Минфина России от 19 августа 2004 г. N 03-06-05-04/07. А согласно п. 13 письма Минфина России от 22 января 2003 г. N 04-05-12/02 НДС, ЕСН, НДФЛ нужно платить только со следующего месяца.
В п. 5 Постановления N 582 указано, что, в случае если страхователь начинает осуществлять деятельность в установленном порядке в текущем календарном году или прекращает деятельность до 31 декабря текущего года, фиксированный платеж, подлежащий уплате в этом году, уплачивается за фактический период деятельности. То есть, как указано в п. 5, фиксированный платеж уплачивается в следующем порядке: за неполный месяц — в размере, пропорциональном количеству оставшихся календарных дней этого месяца после даты начала деятельности или количеству календарных дней до даты прекращения деятельности.
Поскольку налогоплательщикам разрешается уменьшать сумму налога на величину уплаченных взносов на обязательное пенсионное страхование, возникает вопрос: может ли налогоплательщик при неполном периоде уменьшить налог на всю сумму взносов? В письме Минфина России от 8 декабря 2005 г. N 03-11-05/114 чиновники разъяснили, что, в связи с тем что налоговым периодом по ЕНВД является квартал, налогоплательщики могут уменьшить сумму налога, начисленного за II квартал 2005 г., на сумму страховых взносов, начисленных и уплаченных за этот же период, несмотря на то что в апреле предпринимательская деятельность не осуществлялась.
Налогоплательщики-организации, в состав которых входят обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного счета, осуществляющие по месту нахождения таких обособленных подразделений предпринимательскую деятельность, подпадающую под действие системы налогообложения в виде единого налога, представляют налоговую декларацию по единому налогу на вмененный доход в налоговый орган по месту осуществления такой деятельности. Сумма исчисленных и уплаченных за каждое обособленное подразделение страховых взносов на обязательное пенсионное страхование определяется налогоплательщиками-организациями пропорционально налоговой базе по страховым взносам, исчисленной по каждому такому подразделению.
Основаниями для включения в налоговую декларацию по единому налогу данных об исчисленных и уплаченных за обособленное подразделение страховых взносов на обязательное пенсионное страхование являются составленный налогоплательщиком-организацией в произвольной форме расчет, а также копия платежного документа, подтверждающая уплату общей суммы исчисленных за отчетный период страховых взносов, заверенные налоговым органом по месту постановки на учет налогоплательщика-организации.
Обращаем внимание читателей на письмо ПФР от 10 января 2006 г. N КА-09-20/07. В письме указано, что предприниматели, которые родились в 1966 г. и раньше, должны начислять ежемесячный взнос в ПФР — 100 рублей, а не 150, как сказано в п. 3 ст. 28 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ. Объясняя свою позицию, специалисты ПФРО ссылаются сразу на три Определения КС РФ: от 12 апреля 2005 г. N 164-О и N 165-О; от 12 мая 2005 г. N 183-О. В них указывалось, что ПБОЮЛ, родившиеся до 1966 г. (включительно), обязаны вносить не всю сумму пенсионных взносов, а лишь ту, что направлена на финансирование страховой части пенсии, — 100 рублей в месяц, или 1200 рублей в год. Пенсионный фонд принял приказ суда к исполнению.
У снижения взносов есть минус, важный и для «вмененщиков». Они уменьшают единый налог на сумму взносов. При этом большинство предпринимателей при расчете платежей учитывали все взносы, то есть 1800 рублей. Но если они должны перечислять в фонд 1200 рублей, то выходит, что ориентироваться требовалось на последнюю сумму. Следовательно, 600 рублей (1800 — 1200) индивидуалы прибавляют к налогу. Из-за этого многим налогоплательщикам придется или делать перерасчет, доплачивая в бюджет, или… оставить все как есть. Возможно, что при проверке налоговые органы будут руководствоваться только Законом N 167-ФЗ, не ориентируясь на мнение КС РФ. Но даже если они его и учтут, предпринимателю помимо доплаты налога и небольших пеней грозит лишь незначительный штраф. Он составит не более 20% от 600 рублей, то есть 120 рублей (600 руб. x 20%).
Как правило, налогоплательщики рассматривают налоги как потери для бизнеса, при этом они заинтересованы в избежании налоговых выплат. А государство, в свою очередь, заинтересовано пополнить бюджет и пресечь всяческое уклонение от уплаты налогов. Поэтому налогоплательщики вынуждены с целью снижения налоговых выплат предпринимать специальную деятельность, называемую налоговой оптимизацией.
Но, как уже было сказано, от итогов предпринимательской деятельности налогоплательщика сумма вмененного дохода (признается объектом налогообложения по ЕНВД) не зависит. Иными словами, даже если в результате предпринимательской деятельности прибыль отсутствует, это не служит основанием для освобождения от уплаты ЕНВД, и налогоплательщик должен будет заплатить налог. Кроме того, в случае введения специального налогового режима в виде ЕНВД для отдельных видов предпринимательской деятельности на территории субъекта Российской Федерации и ведения налогоплательщиком одного из видов предпринимательской деятельности, подпадающего под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, переход на указанную систему налогообложения является обязательным для всех. Таким образом, в отличие от налогов, уплачиваемых при общей системе налогообложения, ЕНВД почти не поддается оптимизации.
Поскольку Минфин России разрешил с 1 января 2005 г. переводить налогоплательщиков, осуществляющих розничную торговлю, в том числе через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 кв. м, на уплату ЕНВД (письмо Минфина России от 21 декабря 2004 г. N 03-06-05-02/22), а также при наличии нескольких объектов общественного питания теперь разрешено применять систему налогообложения в виде ЕНВД в отношении тех объектов, площадь которых не превышает 150 кв. м (письмо Минфина России от 20 октября 2004 г. N 03-06-05-05/12), налогоплательщикам можно посоветовать следующее. В случае аренды налогоплательщиком для розничной торговли двух помещений с отдельными контрольно-кассовыми аппаратами, в каждом из которых площадь торгового зала не превышает 150 кв. м, ему необходимо заключить два отдельных договора аренды. В этом случае согласно разъяснениям Минфина, приведенным в письме Минфина РФ от 21 дека бря 2004 г. N 03-06-05-05/43, эти помещения рассматриваются как отдельные объекты организации торговли, и, следовательно, площадь торгового зала определяется отдельно по каждому объекту организации торговли. Аналогичной позиции придерживается Минфин в письме от 20 октября 2004 г. N 03-06-05-05/12 в отношении аренды нескольких помещений для осуществления деятельности в сфере услуг общественного питания. В случае аренды нескольких помещений для осуществления деятельности в сфере услуг общественного питания необходимо заключить столько же отдельных договоров аренды помещений. В результате при наличии нескольких объектов общественного питания в отношении тех объектов, площадь которых не превышает 150 кв. м, можно применять систему налогообложения в виде ЕНВД. А для многих налогоплательщиков перевод на ЕНВД выгоден, ведь если работа магазина (павильона, объекта общественного питания) идет хорошо, то налогоплательщик может увеличивать обороты по предпринимательской деятельности, продолжая при этом уплачивать все ту же сумму ЕНВД.
